Źródła przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych | KPMG | PL
close
Share with your friends

Źródła przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych

Źródła przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych

Z dniem 1 stycznia 2018 r. do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”) wprowadzono odrębne źródło przychodów w postaci zysków kapitałowych (art. 7b ustawy o CIT). Jednocześnie przychody uzyskiwane z tego źródła rozdzielono od innych źródeł przychodów (tzw. źródeł operacyjnych). Rozwiązanie to ma być reakcją na działania podatników skutkujące obniżaniem bazy podatkowej m.in. poprzez kompensowanie sztucznie kreowanych strat na operacjach finansowych z dochodem z prowadzonej działalności operacyjnej.

Powiązane treści

Wnętrze oszklonego budynku na żółto.

Podział źródeł przychodów

Do tej pory osobne źródła przychodów wyodrębnione były wyłącznie na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych (PIT). Przy czym w obrębie ustawy o CIT ustawodawca zdecydował się na wyodrębnienie tylko dwóch źródeł, tj. przychodu z zysków kapitałowych oraz z tytułu innych źródeł przychodu.

Kwalifikacja przychodów

Pomimo próby prostego skatalogowania przychodów uznawanych za zyski kapitałowe, nowe rozwiązanie może przysporzyć podatnikom szeregu trudności przy kwalifikowaniu określonych przychodów do danego źródła. Tytułem przykładu należy wskazać choćby na fakt, iż na gruncie znowelizowanych przepisów ustawy o CIT, przychody z czynności o charakterze finansowym, takie jak otrzymane odsetki od udzielonych pożyczek, kredytów czy poręczeń, stanowią zyski operacyjne, a nie kapitałowe. Na dodatek dla przedsiębiorstw z sektora finansowego, takich jak banki czy SKOKi, zyski kapitałowe – za wyjątkiem dywidend oraz równowartości zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego takiej osoby prawnej – są traktowane jako zyski z działalności operacyjnej.

Również w ramach poszczególnych kategorii przychodów uznawanych za przychody z zysków kapitałowych występują wątpliwości interpretacyjne dotyczące kwalifikacji poszczególnych zdarzeń gospodarczych do odpowiedniego źródła. Problemów przykładowo może przysparzać prawidłowa kwalifikacja następujących przychodów do ich kapitałowych albo operacyjnych źródeł:
 

W kontekście powyższego należy podkreślić, iż błędne zakwalifikowanie przychodów do danego źródła może pociągać za sobą istotne, negatywne konsekwencje dla podatnika.

Kalkulacja dochodu

Odnośnie kwalifikowania kosztów uzyskania przychodów do danego źródła w pierwszej kolejności przypisane powinny zostać koszty związane bezpośrednio z danym źródłem (np. wydatki na nabycie udziałów w sytuacji ich zbycia, które będzie stanowiło przychód ze źródła – zyski kapitałowe). Co się zaś tyczy kosztów, których nie można bezpośrednio przypisać do danego źródła (takich jak np. koszty ogólnego zarządu), powstaje konieczność ich odpowiedniej alokacji. Zatem, w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody z zysków kapitałowych oraz przychody z innych źródeł, koszty inne niż bezpośrednio związane z tymi przychodami ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów (tzw. przychodowy klucz alokacji). Oznacza to, że im wyższe przychody kapitałowe generuje podatnik, tym większa część kosztów pośrednich będzie alokowana do przychodów ze źródła – zyski kapitałowe.

Straty podatkowe

W ogólnym założeniu, straty podatkowe powstałe w obrębie jednego źródła, nie mogą zostać skompensowane z dochodem z drugiego ze źródeł. Strata taka, zgodnie z zasadami ogólnymi, będzie podlegała jednak odliczeniu od dochodu w ramach danego źródła w najbliższych, kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych.

Straty za lata podatkowe poprzedzające rok podatkowy rozpoczęty po dniu 31 grudnia 2017 r. (tj. przed wprowadzeniem art. 7b do ustawy o CIT) podlegają odliczeniu od łącznego dochodu z obu źródeł, na zasadach ogólnych. Zatem podatnicy mogą rozliczać stratę za lata podatkowe poprzedzające rok podatkowy rozpoczęty po dniu 31 grudnia 2017 r., od sumy wszystkich dochodów niezależnie od źródła ich uzyskania. Przy czym kolejność jak i wybór proporcji odliczenia tych strat leżą wyłącznie w gestii podatnika.
 

Poniżej prezentujemy przykładowe rozliczenie podatkowe:

Źródło przychodów 2017 2018 2019
Działalność operacyjna -40 100 -60
Zyski kapitałowe X -30 70

W roku podatkowym 2017, kiedy jeszcze nie funkcjonowało źródło przychodów – zyski kapitałowe, podatnik wykazał stratę podatkową. W kolejnym roku będzie on mógł rozliczyć maksymalnie 50% tej straty (tj. 20 jednostek). Przy ostatecznym wyliczaniu dochodu do opodatkowania w 2018 r., podatnikowi nie będzie przysługiwało prawo do uwzględnienia straty z zysków kapitałowych powstałej w 2018 roku (zatem dochód w 2018 r. wyniesie 80 jednostek). Strata z zysków kapitałowych będzie mogła zostać rozliczona dopiero w 2019 r. z wynikiem ze źródła – zyski kapitałowe (również maksymalnie 50% straty z 2018 r.). Podobnie strata z działalności operacyjnej w 2019 r. nie będzie mogła zostać rozliczona razem z przychodem ze źródła – zyski kapitałowe wykazanym w tym okresie (dochód podatnika w 2019 r. wyniesie 35 jednostek – przy uwzględnieniu straty pozostałej z 2017 r. oraz maksymalnej straty do rozliczenia z 2018 r.).

Podsumowanie

Jak wynika z powyższego, z dniem 1 stycznia 2018 r. doszło do istotnej zmiany w sposobie kalkulacji podatku CIT. Zmiany te wymuszą na podatnikach ostrożne planowanie przyszłych transakcji, ze szczególnym uwzględnieniem wyników jakie generują w obrębie danego źródła przychodów.

Wojciech Kotłowski, starszy menedżer w dziale doradztwa podatkowego, biuro w Gdańsku

Radosław Kowaleczko, starszy konsultant w dziale doradztwa podatkowego, biuro w Gdańsku

Tomasz Adam, konsultant w dziale doradztwa podatkowego, biuro w Gdańsku
 

Bądź z nami w kontakcie

 

Zapytanie ofertowe (RFP)

 

Prześlij