Refaktury usług a art. 15e Ustawy o CIT | KPMG | PL
close
Share with your friends

Refaktury usług a art. 15e Ustawy o CIT

Refaktury usług a art. 15e Ustawy o CIT

Ustawa o CIT w art. 15e ust. 11 wymienia szereg wyjątków od ograniczeń przewidzianych w art. 15e ust. 1. Jeden z nich dotyczy kosztów usług, o których mowa w art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, tj. usług refakturowanych przez podatnika (nabytych we własnym imieniu, lecz na rachunek innego podmiotu powiązanego).

Powiązane treści

Rozmazany tłum na lotnisku

Wątpliwości podatników co do zakresu wyjątku

Powyższy wyjątek budzi wiele wątpliwości wśród podatników, które stanowią w ostatnim czasie przedmiot licznych interpretacji podatkowych. Jako pierwszy w sprawie refaktur wypowiedział się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 16 kwietnia 2018 r. (znak 0114-KDIP2-3.4010.45.2018.2.PS). Dyrektor KIS zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, że „koszty usług o charakterze niematerialnym, które są nabywane od niepowiązanych podmiotów trzecich, a następnie refakturowane na podmiot powiązany, są również dla tego ostatniego podmiotu usługami, o których mowa w art. 15e ust. 11 pkt 2 ustawy o CIT”. Powyższa interpretacja zdawała się dawać zielone światło wszystkim refakturowanym usługom, bez względu na to, czy podmiot kupił usługę od podmiotu niezależnego i refakturuje ją dalej na podmiot powiązany, czy też jest odbiorcą, który ostatecznie korzysta z refakturowanej usługi.

Pomimo pozytywnego stanowiska zaprezentowanego w wydanej w kwietniu 2018 r. interpretacji indywidualnej, Dyrektor KIS dwa miesiące później zmienił zdanie i w dniu 21 czerwca 2018 r. wydał interpretację indywidualną (znak 0111-KDIB1-1.4010.94.2018.3.MG), w której nie zgodził się ze stanowiskiem podatnika, który twierdził, że koszty poniesione na zapłatę wynagrodzenia za świadczenie usług promocji i wsparcia sprzedaży przez podmiot trzeci, a następnie refakturowanych na podatnika przez podmiot powiązany, pozostają poza zakresem ograniczenia wynikającego z art. 15e ustawy o CIT.

W zdarzeniu przyszłym wnioskodawca wskazał, że w związku z intensywnym rozwojem swojej działalności oraz dążeniem do wzrostu swoich przychodów planuje przeprowadzenie intensywnych działań mających na celu promocję swoich rozwiązań oraz wsparcie ich sprzedaży. Ze względu na wymogi biznesowe wnioskodawca oraz jego udziałowiec, uzgodnili, że to udziałowiec zawrze umowy bezpośrednio z dostawcami usług promocji i wsparcia sprzedaży we własnym imieniu, ale usługi te nabędzie de facto na rzecz wnioskodawcy, który będzie wyłącznym beneficjentem usług. W związku z powyższym wszystkie koszty związane z usługami promocji i wsparcia sprzedaży będą fakturowane przez dostawców tych usług wprost na udziałowca, który następnie wszystkie koszty tych usług będzie refakturować na wnioskodawcę.

W ocenie wnioskodawcy, koszty poniesione na usługi promocji i wsparcia sprzedaży, świadczone przez niepowiązane podmioty, a jedynie refakturowane na wnioskodawcę przez podmiot powiązany, będą uznawane za koszty usług, o których mowa w art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, w rozumieniu art. 15e ust. 11 pkt 2 ustawy o CIT i tym samym nie znajdzie do nich zastosowania ograniczenie wynikające z art. 15e ust. 1.

Dyrektor KIS powołując się na art. 28 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej oraz art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, stwierdził, że: „w przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Z powyższego wynika zatem, że chodzi o koszty usług refakturowanych przez podatnika na inne podmioty. Należy zwrócić uwagę na fakt, że w analizowanym przypadku "ostatni podmiot" (Wnioskodawca) nie jest podatnikiem, który refakturuje koszty usługi, lecz jest podmiotem, na którego refakturowane są te koszty. Stąd przepis art. 15 ust. 11 pkt 2 ustawy o CIT nie znajdzie zastosowania w jego przypadku.”

Dodatkowo Dyrektor KIS powołał się na objaśnienia do art. 15e ustawy o CIT opublikowane na stronie Ministerstwa Finansów, gdzie wskazano m.in., że „limitowaniu nie podlegają koszty (...) usług refakturowanych przez podatnika; chodzi o usługi nabyte we własnym imieniu, lecz na rachunek innego podmiotu powiązanego”.
 

Utrwalająca się linia interpretacyjna

Niestety w ślad za interpretacją z dnia 21 czerwca 2018 r., w kolejnych interpretacjach przyjęto jednolite stanowisko, zgodnie z którym wyjątek przewidziany w art. 15e ust. 11 pkt 2 nie obejmuje refaktur otrzymanych od podmiotów powiązanych. Tym samym powyższe stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS: 

  • z dnia 25 czerwca 2018 r. (znak 0111-KDIB2-3.4010.105.2018.2.LG) – w odniesieniu do szerokiego katalogu kosztów usług wymienionych w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT, 
  • z dnia 28 czerwca 2018 r. (znak 0111-KDIB2-3.4010.112.2018.1.KB) – w odniesieniu do szerokiego katalogu kosztów usług wymienionych w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT,
  • z dnia 2 lipca 2018 r. (znak 0111-KDIB2-3.4010.112.2018.1.KB) – w odniesieniu do usług marketingowo-reklamowych, 
  • z dnia 5 lipca 2018 r. (znak 0111-KDIB1-2.4010.204.2018.1.AW) – w odniesieniu do usług logistyczno-magazynowych.

Warto zwrócić uwagę na to, że w powyżej wskazanych interpretacjach organy podatkowe przytoczyły identyczne argumenty, wskazujące na to, że zarówno z art. 28 dyrektywy VAT, jak i z art. 8 ust. 2a ustawy o VAT wynika, że wyjątek od stosowania limitu kosztowego nie dotyczy kosztów refaktur otrzymanych przez finalnego odbiorcę, a jedynie usług, które są refakturowane na inne podmioty. W efekcie ostateczny odbiorca refaktury nie jest uprawniony do zastosowania wyjątku opisanego w art. 15e ust. 11 pkt 2 ustawy o CIT.

Niestety argumenty podatników mówiące o tym, że w przypadku refakturowania kosztów usług przez podmiot powiązany nie zajdzie ryzyko, że cena transakcji nie odzwierciedla faktycznego kosztu świadczonych usług oraz, że nie została ustalona na poziomie rynkowym (jako że faktycznie została ustalona z niepowiązanymi podmiotami) nie są akceptowane przez ograny podatkowe. Pomijanie tego argumentu stoi w sprzeczności z uzasadnieniem do ustawy wprowadzającej art. 15e ustawy o CIT, którego celem było ograniczenie narzędzi do kreowania tzw. „tarczy podatkowej” w postaci sztucznego, nieuzasadnionego ekonomicznie, generowania kosztów uzyskania przychodów.

Co istotne, powyższe podejście organów podatkowych powoduje, że trudno wyobrazić sobie stan faktyczny, w których wyjątek mógłby mieć zastosowanie – musiałoby dojść bowiem do kilkukrotnego refakturowania usługi w ramach podmiotów powiązanych, co mogłoby z kolei być potraktowane jako sprzeczne z celem wprowadzenia art. 15e.

Na ten moment nie sposób przesądzić jaka linia orzecznicza zostanie przyjęta przez sądy administracyjne. Z pewnością można stwierdzić, że negatywna linia orzecznicza utrwali się w praktyce organów podatkowych. Potwierdza to zarówno stanowisko prezentowane w interpretacjach indywidualnych, jak również wypowiedzi MF, w tym m.in. wydana w dniu 13 lipca 2018 r. odpowiedź na interpelację poselską nr 23553, zgodnie z którą finalny odbiorca refakturowanej usługi, który nabył ją na własne potrzeby, nie korzysta ze zwolnienia z art. 15e ust. 11 pkt 2 ustawy o CIT i jest objęty limitem z art. 15e ust. 1 ustawy o CIT.
 

Renata Kupczyńska, młodszy menedżer w dziale doradztwa podatkowego, biuro w Gdańsku

Katarzyna Pawłowska, konsultant w dziale doradztwa podatkowego, biuro w Gdańsku
 

Bądź z nami w kontakcie

 

Zapytanie ofertowe (RFP)

 

Prześlij