Punkt Zwrotny
PZ ›: Rok 2018 to czas wprowadzania wielu zmian podatkowych. Jaki jest ich kierunek?

MIROSŁAW MICHNA (MM):
Truizmem byłoby stwierdzić, że polityka podatkowa usiłuje zrealizować z reguły rozbieżne cele i zamierzenia państwa. Jednym z nich jest niewątpliwie uszczelnienie systemu podatkowego, rozumiane jako doprowadzenie do sytuacji, w której zapłacony podatek byłby jak najwyższy i wpływał od jak największej liczby podatników. Z drugiej zaś strony pojawia się chęć wsparcia przedsiębiorczości i ogólnej inicjatywy gospodarczej społeczeństwa, wskazując na konieczność dążenia do nakładania obciążeń publicznoprawnych jedynie w stopniu koniecznym do osiągnięcia związanych z nimi celów, a także upraszczania procedur podatko-wych związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Wydaje się, że ze szczególną ostrością ta rozbieżność daje o sobie znać właśnie w odniesieniu do polskiej rzeczywistości. Jednoznaczny wydaje się bowiem zamysł ustawodawcy zawarty w zdecydowanej większości przepisów Ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz Ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby, wchodzącej w życie od 1 stycznia 2018 r., jako zmierzający co do zasady do zaostrzenia polityki fiskalnej i zwiększenia tym samym dochodów budżetowych.

PZ › Dlaczego ten projekt wydaje się jednoznaczny?

MM › Z Uzasadnienia do projektu zmian w ustawach o podatkach dochodowych dowiadujemy się bowiem, że celem zmian jest m.in. implementacja dyrektywy Rady (UE) 2016/1164 z dnia 12 lipca 2016 r., ustanawiającej przepisy mające na celu przeciwdziałanie praktykom unikania opodatkowania, które mają bezpośredni wpływ na funkcjonowanie rynku wewnętrznego (zwanej dalej „dyrektywą ATAD”), a więc, ogólnie rzecz biorąc, uszczelnienie systemu podatkowego na rynku krajowym oraz zapobieżenie nieuprawnionemu transferowi zysków za granicę. Konsekwentnie zatem wyżej wskazane przepisy mają doprowadzić do odbudowy bazy podatkowej zaniżonej w latach poprzednich w związku z nieszczelnym systemem podatkowym. Zamierzeniem pomysłodawców jest doprowadzenie w ten sposób do pełniejszej realizacji – wywodzonych z art. 84 Konstytucji RP – zasad sprawiedliwości podatkowej i powszechności opodatkowania w zakresie związanym z prowadzeniem działalności gospodarczej. Powyższe zasady były bowiem – zdaniem projektodawców – naruszane każdorazowo w sytuacjach, kiedy dochód wynikający ze zdarzeń o ekonomicznie tożsamym skutku był opodatkowany na różnym poziomie lub różnych zasadach, a nie było to uzasadnione czynnikami obiektywnymi.

PZ › Jakie są planowane mechanizmy, których celem będzie ograniczenie możliwości obniżania podstawy opodatkowania?

MM › W rezultacie wchodzące w życie przepisy ustaw o podatku dochodowym od osób fizycznych i prawnych wprowadzają szereg instytucji o charakterze restrykcyjnym, ograniczających możliwość obniżenia podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym. Podstawowe z nich to:

1. Ograniczenie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów usług o charakterze niematerialnym

Limitem objęto usługi doradcze, badania rynku, reklamowe, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, koszty ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz koszty świadczeń o podobnym charakterze, a także opłaty i należności za korzystanie z praw do własności intelektualnej. Ograniczenie to dotyczy również usług nabywanych od podmiotów powiązanych lub z rajów podatkowych bezpośrednio lub pośrednio. Limit potrącalności kosztów dotyczyć będzie wydatków powyżej 3 000 000 PLN (za rok podatkowy) do kwoty: 5% „EBITDA” podatkowego.

2. Ograniczenie możliwości odliczania kosztów finansowania dłużnego (tzw. wartości netto finansowania dłużnego)

PZ W praktyce jest to ograniczenie odsetek w stosunku do wysokości przekraczającej 30% „EBIDTA”. Limit zadłużenia netto, do wysokości którego nie będą mieć zastoso-wania nowe przepisy, wynosi 3 000 000 PLN.

3. Rozszerzenie ograniczeń w zakresie zagranicznych spółek kontrolowanych do sytuacji, gdy podatek zapłaconych przez zagraniczną spółkę kontrolowaną jest niższy od różnicy pomiędzy hipotetycznym opodatkowaniem w Polsce a faktycznie zapłaconym podatkiem, a przychody pasywne osiągają co najmniej poziom 33%

Jednocześnie w zakresie tych regulacji wprowadzono szereg dalszych rozwiązań w tym zakresie, dotyczących m.in. zwiększania kwalifikowanego udziału kapitałowego konsty-tuującego zagraniczną spółkę kontrolowaną do co najmniej 50% z uwzględnieniem udziałów podmiotów powiązanych.

4. W przypadku zbycia udziałów (akcji) – lub przeprowadzenia innych transakcji lub operacji, z których dochody kwalifikują się jako zyski kapitałowe – rozliczenie przychodów i kosztów z takiego źródła odrębnie od kosztów i przychodów z działalności operacyjnej

Oznacza to automatycznie, że strata podatkowa ze źródła kapitałowego może zostać rozpoznana wyłącznie w ramach wyodrębnionego źródła przychodów w kolejnych latach podatkowych.

Wspomniane wyżej zmiany, wchodzące w życie od 1 stycznia 2018 r., mają co do zasady charakter zaostrzający politykę podatkową państwa.

PZ› Jednocześnie jednak w tym samym Ministerstwie – tym razem Ministerstwie Rozwoju – powstają projekty aktów prawnych zmierzających do zwiększenia ochrony podatników w zakresie swobody prowadzonej przez nich działalności. Jak mógłby je Pan skomentować?

MM › Oczywiście jest to uzasadnione, chociażby biorąc pod uwagę, że to małe i średnie przedsiębiorstwa generują około połowy PKB (wg danych na 2014 r.). Jakie zatem zmiany łagodzące obowiązki fiskalne mimo generalnego zwiększenia obciążeń podatkowych proponuje polski rząd? Otóż zmiany w tym zakresie proponowane są w dwóch projektach aktów prawnych. Przede wszystkim w Projekcie z dnia 10 lutego 2017 r. Prawo przedsiębiorców oraz z 27 września 2017 r. o zmianie niektórych ustaw w celu wprowadzenia uproszczeń dla przedsiębiorców w prawie podatkowym i gospodarczym. Pierwszy z tych aktów został 21 listopada wniesiony do Sejmu, stanowiąc realizację zamierzeń zawartych w „Planie na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”. Z założenia ma uregulować ogólne zasady wykonywania działalności gospodarczej w Polsce, zmniejszając ryzyko związane z prowadzeniem działalności oraz zwiększając chęć przedsiębiorców do podejmowania i wykonywania działalności gospodarczej. Założenia i regulacje zawarte w tym akcie prawnym stanowić będą realizację programu Konstytucji Biznesu, zastępując dotychczasową Ustawę o swobodzie działalności gospodarczej. W obszarze podatkowym zmiany dotychczasowych przepisów upatrywać można we wprowadzeniu ogólnej zasady, zgodnie z którą „przedsiębiorca może podejmować wszelkie działania, z wyjątkiem tych, których zakazują przepisy prawa”. Przedsiębiorca może jednocześnie być zobowiązany do określonego zachowania „tylko na podstawie przepisów prawa”. Zasada domniemania uczciwości przedsiębiorcy (art. 10 ust. 1 Projektu ustawy) nakazuje z kolei organom władzy publicznej przyjmowanie założenia, że dopóki nie nastąpi wykazanie (udowodnienie) przeciwieństwa, przedsiębiorca działa „zgodnie z prawem, uczciwie oraz z poszanowaniem dobrych obyczajów”.

PZ › Jakie inne zasady pojawiają się jeszcze w projektach?

MM › Kolejna z zasad to rozstrzyganie na korzyść przedsiębiorcy powstałych w toku prowadzonych postępowań wątpliwości dotyczących stanu faktycznego lub prawnego sprawy (art. 10 ust. 2 i art. 11 Ustawy). W takiej sytuacji niedające się usunąć wątpliwości natury faktycznej lub prawnej rozstrzygane będą na korzyść przedsiębiorcy. Powyższa zasada umacnia istniejącą już normę przewidzianą w Ordynacji podatkowej. Przepis art. 14 Projektu ustawy – Prawo przedsiębiorców konkretyzuje ważny aspekt konstytucyjnej zasady pewności prawa, przesądzając, że organ władzy publicznej bez uzasadnionej przyczyny nie odstępuje od utrwalonej praktyki rozstrzygania spraw w takim samym stanie faktycznym i prawnym. Pewnym novum są również przepisy o ograniczeniu wykonywania kontroli działalności gospodarczej regulujące w szczególności procedurę jej rozpoczęcia i prowadzenia oraz możliwy okres trwania. Z kolei stanowiące projekt rządowy przepisy Projektu ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu wprowadzenia uproszczeń dla przedsiębiorców w prawie podatkowym i gospodarczym przewidują możliwość jednorazowego rozliczenia straty podat-kowej do wysokości 5 000 000 PLN, pozostałą część podatnik może rozliczyć w kolejnych latach na dotychczasowych zasadach. Przepisy wprowadzają również możliwość pomniej-szenia przez wierzyciela podstawy opodatkowania o kwotę wierzytelności, jeżeli wierzytelność ta nie zostanie uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 120 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, natomiast po stronie dłużnika wprowadzony zostanie obowiązek podwyższenia podstawy opodatkowania.

PZ› Jak podsumowałby Pan tę sytuację?

MM › Jak widać z powyższego, można dostrzec pewną rywalizację elementów życia gospodarczego regulowanych przez ministra rozwoju i finansów występującego w dwóch rozbieżnych rolach. Z drugiej jednak strony można mieć nadzieję, że nie cały wysiłek państwa nakierowany jest wyłącznie na proste zwiększanie jednorazowych dochodów Skarbu Państwa.

MIROSŁAW MICHNA

partner w dziale doradztwa podatkowego w KPMG w Polsce, szef biura KPMG w Krakowie
mmichna@kpmg.pl

Specjalizuje się w doradztwie podatkowym z zakresu podatku dochodowego od osób prawnych, podatku od towarów i usług oraz podatku od osób fizycznych. W swojej karierze kierował wieloma projektami z zakresu międzynarodowego prawa podatkowego oraz fuzji (w tym projektami typu due diligence). Wielokrotnie doradzał w procesach prywatyzacji oraz reorganizacji grup spółek. Doradza spółkom polskim i zagranicznym – w szczególności w zakresie bieżącego doradztwa dla przedsiębiorstw sektora motoryzacyjnego, przemysłowego, także w zakresie doradztwa na rzecz podmiotów działających na terenie Specjalnych Stref Ekonomicznych. W KPMG kieruje także zespołem doradców dla sektora motoryzacyjnego. Posiada uprawnienia doradcy podatkowego i radcy prawnego.