Ulga B+R – nowelizacja przepisów | KPMG | PL

Ulga B+R – nowelizacja przepisów bez rozstrzygnięcia wątpliwości

Ulga B+R – nowelizacja przepisów

Nowelizacja ustawy o CIT z dniem 1 stycznia 2017 r. znacząco uatrakcyjniła ulgę na prace badawczo-rozwojowe (B+R). Podniesione zostały procentowe progi odliczenia, co oznacza, że przedsiębiorcy prowadzący tego rodzaju prace będą mogli jeszcze bardziej obniżyć płacone podatki. Mimo korzystnych zmian, nowelizacja przepisów w zakresie ulgi B+R nie rozwiała istniejących od początku jej funkcjonowania wątpliwości.

Powiązane treści

Wynagrodzenia pracowników a ewidencja czasu pracy

Pierwszym bardzo istotnym problemem jest kwestia uznania za koszt kwalifikowany wynagrodzeń wraz z narzutami dotyczących pracowników zatrudnionych „w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej”. Ustawa nie precyzuje, jak należy rozumieć wyrażenie „zatrudnienie w celu” i nie odnosi się w żaden sposób do kwestii pracowników czasowo zajmujących się pracami B+R.

Stosując podstawowe zasady interpretacji przepisów, czyli wykładnię językową oraz celowościową, za pracowników zatrudnionych „w celu” realizacji działalności B+R należy uznać takich pracowników, którzy obiektywnie mogą przyczynić się do prowadzenia prac B+R. Stąd, jeśli w zakresie obowiązków pracowników pozostaje praca w obszarze B+R oraz w myśl zawartych umów o pracę / wytycznych wewnętrznych lub innych dokumentów, pozostaje uczestnictwo w prowadzonych pracach B+R, osoby takie mogą zostać uznane za zatrudnione w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej.

Największe kontrowersje budzi kwestia pracowników zatrudnionych „w celu” realizacji prac B+R, ale niepoświęcających 100% swojego czasu na realizację tych prac sensu stricto. W ostatnim czasie dominuje pogląd prezentowany przez organy podatkowe, zgodnie z którym wynagrodzenia oraz narzuty dot. takich pracowników mogą być kosztem kwalifikowanym tylko w części, w jakiej odpowiadają czasowi poświęconemu na prace B+R na podstawie prowadzonej ewidencji czasu pracy. W naszej ocenie, takie podejście organów jest sprzeczne z brzmieniem i celem przepisów dot. ulgi na prace B+R. Należy bowiem podkreślić, że w ustawie o CIT zawarto wymóg aby pracownicy byli jedynie zatrudnieni „w celu” realizacji działalności B+R. Z przepisów ustawy o CIT nie wynika, aby za pracowników zatrudnionych „w celu” należało uznawać tylko tych pracowników, którzy w ramach swoich obowiązków zawodowych poświęcają 100% swojego czasu na realizację prac B+R.

Przepisy dot. ulgi B+R nie zawierają również wymogu prowadzenia ewidencji czasu pracy, a jedynie wskazują na wyodrębnienie kosztów w ramach ewidencji rachunkowej oraz ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. W ramach wspomnianych ewidencji nie mamy do czynienia z ewidencją czasu czy też podziału na wynagrodzenie za prace B+R i inne. Narzucenie więc dodatkowego wymogu nie miałoby umocowania w obowiązujących przepisach i jednocześnie byłoby sprzeczne z ich celem.

Wymóg ewidencji czasu pracy całkowicie odbiega od realiów prowadzenia działalności gospodarczej oraz faktu, że dla prawidłowego funkcjonowania przedsiębiorstwa konieczna jest współpraca pracowników działów B+R z innymi działami, np. działem sprzedaży. Sporadyczna / częściowa współpraca z innymi działami nie zmienia faktu, że pracownicy pozostaną zatrudnieni „w celu” realizacji działalności B+R, a głównym przedmiotem ich obowiązków służbowych będzie nadal działalność B+R. Dział B+R nie funkcjonuje bowiem w oderwaniu od pozostałej działalności danego podmiotu gospodarczego, a prawidłowa współpraca z innymi działami jest warunkiem koniecznym skutecznej realizacji zadań B+R. W związku z tym można twierdzić, że nie tylko żądanie ewidencji czasu pracy nie ma uzasadnienia, ale nawet dodatkowe / poboczne czynności wykonywane przez pracowników zatrudnionych w celu realizacji prac badawczo-rozwojowych należy kwalifikować jako działalność B+R sensu largo, objętą ulgą.

Końcowo należy wskazać, że prezentowany przez organy podatkowe pogląd co do konieczności dodatkowej ewidencji czasu pracy jest sprzeczny z celem wprowadzania mechanizmów ulg i preferencji wspierających działalność badawczo-rozwojową, w tym ulgi na prace B+R. Należy szczególnie podkreślić, że w projekcie zakładającym intensyfikację instrumentów stanowiących wsparcie dla podmiotów prowadzących działalność badawczo-rozwojową wprost wskazywano, że rozwijany system wsparcia podatkowego dla przedsiębiorców, którego elementem jest ulga B+R, ma na celu premiowanie działalności innowacyjnej. Tworzenie dodatkowych obostrzeń oraz obowiązków administracyjno-ewidencyjnych byłoby niewątpliwie z takim celem sprzeczne.
 

Moment ujęcia kosztu kwalifikowanego do ulgi B+R

Dla prawidłowej kalkulacji ulgi B+R kluczowe jest ustalenie, który moment jest właściwy dla ujęcia kosztu kwalifikowanego do tej ulgi za dany rok podatkowy – moment poniesienia wydatku (zapłaty) czy moment ujęcia wydatku jako koszt uzyskania przychodu. Przepis nie precyzuje jak należy postępować, z jednej strony posługując się określeniem „koszty uzyskania przychodu”, a z drugiej stwierdzając, że koszty kwalifikowane powinny być „poniesione”. Organy podatkowe nie wypracowały dotychczas jednolitego podejścia.

Zgodnie ze stanowiskiem Izb Skarbowych w Katowicach i Warszawie, momentem ujęcia kosztów kwalifikowanych na potrzeby ulgi B+R jest moment poniesienia wydatku (zapłaty), a zatem nie jest istotne, kiedy (w jakiej dacie) taki koszt zostanie ujęty jako koszt uzyskania przychodów.

Z kolei zgodnie ze stanowiskiem Ministerstwa Finansów zaprezentowanym w Dzienniku Gazecie Prawnej decydujące znaczenie ma moment ujęcia wydatku w kosztach uzyskania przychodów.

Powyższe wątpliwości nabierają znaczenia w sytuacji, gdy moment poniesienia wydatku (zapłaty) oraz moment ujęcia wydatku jako kosztu uzyskania przychodu dotyczą różnych lat podatkowych, np. w przypadku wynagrodzenia wypłacanego na przełomie lat. Kwestia ta powinno być doprecyzowana przez ustawodawcę, bądź zostać objęta interpretacją ogólną.

Ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne (nie) tylko od jednostek naukowych

W ostatnim czasie organy podatkowe zmieniły stanowisko w sprawie kwalifikowania ekspertyz, opinii, usług doradczych i równorzędnych. Zgodnie z obecnie prezentowaną linią koszty takie mogą stanowić koszt kwalifikowany na potrzeby ulgi B+R wyłącznie w przypadku nabycia ich od jednostek naukowych.

Trudno zgodzić się jednak z taką interpretacją przepisu, która wydaje się być sprzeczna zarówno z gramatyczną konstrukcją art. 18d ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT, jak i z celem wprowadzenia tego przepisu. Przepis ten, w szczególności poprzez użycie łącznika „a także”, wskazuje, że konieczność otrzymania świadczenia na podstawie umowy z jednostką naukową dotyczy tylko i wyłącznie wyników badań naukowych. Natomiast wydatki z tytułu pozyskania ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych, które zostały poniesione na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej również mogą stanowić koszty kwalifikowane na potrzeby ulgi B+R, nawet jeżeli wskazane ekspertyzy, opinie czy usługi nie zostały nabyte od jednostek naukowych. Taka interpretacja jest zgodna z celem omawianego przepisu oraz charakterem działalności badawczo-rozwojowej, w ramach której ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne pozyskiwane są częstokroć od podmiotów zewnętrznych niebędących jednostkami naukowymi.

Podsumowanie

Podsumowując, nowelizacja ustawy o CIT w zakresie ulgi B+R oraz zapowiadane przez Ministerstwo Nauki i Szkolnictwa Wyższego dalsze prace nad zwiększeniem ulgi zasługują na aprobatę. Jednakże istniejące wątpliwości w kluczowych dla stosowania ulgi kwestiach powinny być rozstrzygnięte na poziomie ustawowym, bądź zostać objęte interpretacją ogólną. W przeciwnym wypadku stan niepewności prawnej będzie trwał przynajmniej do momentu rozstrzygnięcia wątpliwości przez sądy, co może wpłynąć niekorzystnie na zakres stosowania ulgi B+R w praktyce.

 

1 Stanowisko Ministerstwa Finansów zaprezentowane w Dzienniku Gazecie Prawnej z dnia 30 listopada 2016 r. w artykule pt. „Jest ulga, tylko nie wiadomo, kiedy z niej korzystać”.

Michał Niżnik, dyrektor w zespole podatków międzynarodowych

Michał Klimczak, menedżer w dziale doradztwa podatkowego, biuro we Wrocławiu

Arkadiusz Kalicki, asystent menedżer w zespole podatków międzynarodowych

Bądź z nami w kontakcie

 

Zapytanie ofertowe (RFP)

 

Prześlij