Kein Gewerbebetrieb bei Vermietung eines Einkaufszentrums

Einkaufszentrum: Keine Gewerbesteuerpflicht

Inwieweit führen Nebenleistungen bei Vermietungen zu einer insgesamt gewerblichen Betätigung? Bei der Einordnung von Personengesellschaften die eigenen Grundbesitz vermieten ist dies seit Längerem umstritten. Der BFH hat sich in der vergangenen Woche eingehend zu der Abgrenzung von Center-Management-Leistungen bei Einkaufszentren geäußert.

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Einkaufszentrum

Der BFH hat mit Urteil vom 14.07.2016 (IV R 34/13) entschieden, dass die Vermietung eines Einkaufszentrums auch dann nicht als Gewerbebetrieb anzusehen ist, wenn der Vermieter über die Vermietung des Gebäudes hinaus noch übliche Infrastruktureinrichtungen bereitstellt oder werbe- und verkaufsfördernde Maßnahmen für das Gesamtobjekt oder einen einzelnen Mieter durchführt.

1. Sachverhalt

Eine nicht gewerblich geprägte GmbH & Co. KG erwarb im Jahr 1996 ein bebautes Grundstück und errichtete darauf ein Fachmarktzentrum, das an etwa 40 Einzelhandels- und Dienstleistungsunternehmen vermietet wurde.

Die KG hatte bereits vor Abschluss der Bauarbeiten mit der C-GmbH einen Verwaltervertrag über die Bewirtschaftung des Fachmarktzentrums abgeschlossen. Alleinige Gesellschafterin sowie Geschäftsführerin war einer der Kommanditisten der KG. Der Bewirtschaftungsvertrag sah vor, dass die C-GmbH u.a. neben dem Abschluss und der laufenden Betreuung von Mietverhältnissen auch die Instandhaltung des Gebäudes, die Entwicklung von Konzepten zur Optimierung der Mieterstruktur sowie die Übernahme von Werbe- und Verkaufsfördernden Maßnahmen vornimmt.

Im Jahr 1998 schloss die C-GmbH einen Geschäftsbesorgungsvertrag mit der M-GmbH ab. Gesellschafterin und ein Geschäftsführer war wiederum der Kommanditist der KG. Die M-GmbH sollte u.a. Beratungs-, Betreuungs- und Verwaltungsaufgaben übernehmen sowie werbe- und verkaufsfördernde Maßnahmen entwickeln und durchführen.

Zwischen C-GmbH und den jeweiligen Mietern wurde in der Regel ein Verwaltungsvertrag geschlossen, wie im Mietvertrag vorgesehen, welcher den Beitritt des Mieters zu einer Werbegemeinschaft (GbR) vorsieht. Zweck der Werbegemeinschafts GbR war es Maßnahmen auf dem Gebiet der Verkaufsförderung und Werbung zu beraten, zu beschließen und für das Fachmarktzentrum als auch die Gesellschafter insgesamt durchzuführen.

Die KG wurde ursprünglich als vermögensverwaltende Personengesellschaft qualifiziert und unterlag damit nicht der Gewerbesteuer. Im Rahmen einer Außenprüfung kam die Prüfung zu dem Ergebnis, dass die KG gewerbliche Einkünfte erzielt. Der Verbund aus KG, C-GmbH, M-GmbH und Werbe-GbR stelle ein zusammenhängendes Vertragswerk in Gestalt der Errichtung eines Kaufparks und dessen anschließender Vermietung im Rahmen einer gewerblichen Tätigkeit dar.

2. Urteil

Der BFH widerspricht der Finanzverwaltung in seinem Urteil: Die Tätigkeit der KG sei als Vermögensverwaltung einzustufen. Ebenso sei wegen fehlender personeller Verflechtung weder eine Betriebsaufspaltung gegeben, noch liegen die Voraussetzungen für gewerbliche Prägung oder Abfärbung vor. Im Sachverhalt kann offenbleiben, inwiefern die durch die C-GmbH, M-GmbH oder Werbe-GbR erbrachten Leistungen eigentlich der Vermieterin zuzurechnen wären, da die von den vorab genannten Gesellschaften erbrachten Leistungen keine schädliche Sonderleistung darstellen. Die KG sei daher als vermögensverwaltende Personengesellschaft zu qualifizieren, deren Einkünfte nicht der Gewerbesteuer unterliegen.

Die Grenze zwischen privater Vermögensverwaltung und gewerblicher Tätigkeit wird nach der Rechtsprechung des BFH überschritten, wenn nach dem Gesamtbild der Betätigung und unter Berücksichtigung der Verkehrsauffassung die Ausnutzung substantieller Vermögenswerte durch Umschichtung gegenüber der Nutzung der Vermögenwerte in Form einer Fruchtziehung aus zu erhaltenden Substanzwerten entscheidend in den Vordergrund tritt.

Eine gewerbliche Vermietungstätigkeit ist anzunehmen, wenn nach dem Gesamtbild der Verhältnisse im konkreten Einzelfall besondere Umstände hinzutreten, die der Tätigkeit als Ganzes das Gepräge einer gewerblichen Betätigung geben.

Leistungen wie die Pflege, Wartung und Versicherung des vermieteten Objekts stellen keine gewerbliche Tätigkeit dar, soweit sie im Rahmen einer normalen Vermietungstätigkeit anfallen und dem Erhalt des Mietobjekts dienen. Hierbei sind insbesondere auch objektspezifische Besonderheiten zu berücksichtigen, welche die Vermietung des Gegenstandes mit sich bringt.

Im Falle der Vermietung einer gewerblichen Großimmobilie sind solche Leistungen als unschädlich zu betrachten, die nicht über das hinausgehen, was die Nutzung der Räume zu dem von den Mietern vorausgesetzten gewerblichen Zweck ermöglicht und die nicht als eigenständiges Herantreten an den Markt verstanden werden können. Etwaige Sonderleistungen, bei denen nicht das wirtschaftliche Interesse des Empfängers, sondern das des Vermieters im Vordergrund steht, sind unschädlich.

Einkaufszentren, wie im Ausgangsfall gegeben, erfordern demnach neben der bloßen Überlassung von Verkaufsflächen zusätzlich ein gewisses Maß an Infrastruktureinrichtungen, die den Betrieb der Anlage erst ermöglichen. Hierzu können etwa Parkplätze, Abstellräume, Zugangssicherungen sowie Sanitäreinrichtungen gehören. Hierbei ist insbesondere zu beachten, dass der Betrieb gewisser Einrichtungen wie etwa Sanitäranlagen öffentlich-rechtlich vorgeschrieben ist und ein Betrieb der Anlage ohne derartige Leistungen gar nicht möglich wäre.

Daneben wäre bei Fehlen derartiger Einrichtungen der Besuch im Einkaufszentrum erschwert, was damit direkte Auswirkungen auf die Attraktivität des Mietgegenstandes an sich hat. Weiterhin steht bei der Erbringung von Wachdienstleistungen das Interesse des Vermieters im Vordergrund, sein Eigentum vor unberechtigten Zugriffen zu schützen.

Der Betrieb und die Instandhaltung derartiger Infrastruktureinrichtungen sind keine schädlichen Zusatzleistungen des Vermieters, sondern stellen einen untrennbaren Bestandteil der Hauptleistung dar, da ohne derartige Leistungen oder Infrastrukturmaßnahmen der Betrieb des Fachmarktzentrums nicht möglich wäre.

Ebenso stellen werbe- und verkaufsfördernde Maßnahmen, die vom Vermieter oder von einem unterbeauftragten Manager gegenüber den Mietern des Einkaufszentrums erbracht werden, eine insoweit übliche Sonderleistung dar. Maßnahmen, bei denen, das Fachmarktzentrum an sich beworben wird, dienen dazu die Attraktivität des Standorts zu erhalten bzw. zu steigern und dienen damit im Wesentlichen den Interessen des Vermieters, sein Mietobjekt sowohl für Kunden des Fachmarktzentrums, als auch bei Mietern attraktiv zu halten und somit den laufenden Betrieb des Objekts ermöglichen.

Auch mieterspezifische Werbemaßnahmen fallen nicht derartig ins Gewicht, dass durch sie eine gewerbliche Tätigkeit begründet werden könne, da durch derartige Maßnahmen ebenfalls das Einkaufszentrum sowohl für Kunden als auch für potentielle Mieter attraktiv gehalten werden soll. Bei der Einordnung von Sonderleistungen müssen dabei artspezifische Besonderheiten im Rahmen einer objektbezogenen Prüfung berücksichtigt werden. Die Leistungen haben der Gesamttätigkeit im Hinblick auf das geringe wirtschaftliche Gewicht im Vergleich zur Vermietung auch nicht das Gepräge gegeben.

Schließlich stellt der BFH klar, dass die Tätigkeit der werbe- und verkaufsfördernden Maßnahmen – sofern man diese der KG für die Zwecke der Einkünftequalifikation zurechnet – untrennbar mit der Vermietung des Einkaufszentrums verflochten und Teil der einheitlichen durch die Vermietung charakterisierten Gesamtbetätigung ist. Hinsichtlich der praktischen Handhabung der Vermietung eines Einkaufszentrums hat der BFH der Vorinstanz, dem FG Niedersachsen, hier sehr deutlich widersprochen und einen sehr praktisch orientierten Ansatz gewählt, der Maßstäbe auch im Zusammenhang mit anderen komplexeren Vermietungssituationen bei Großimmobilien bereitstellt.

Das Urteil bezieht sich hier nur auf Abgrenzungen, die sich im Zusammenhang mit der Gewerblichkeit der Vermietungstätigkeit insgesamt ergeben. Die sehr deutlich akzentuierten Abgrenzungen des BFH werden aus unserer Sicht auch auf die Einordnung von Sonderleistungen und der Überlassung von Betriebsvorrichtungen bei der Vermietung von Shopping Centern und anderen komplexen Immobilien ausstrahlen. Zudem dürfte sich dieses Urteil limitierend auf den Begriff der aktiven unternehmerischen Tätigkeit bei Immobiliensondervermögen auswirken.

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