IFRS 15 – Umsatzerlöse aus Kundenverträgen

IFRS 15 – Umsatzerlöse aus Kundenverträgen

Hintergrund: Ein Modell, zwei Methoden, fünf Schritte.

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Der International Accounting Standards Board (IASB) und das Financial Accounting Standards Board (FASB) haben am 28. Mai 2014 den nach mehrjährigem Standardsetzungsprozess lang erwarteten gemeinsamen Rechnungslegungsstandard IFRS 15 Umsatzerlöse aus Kundenverträgen (Revenue from Contracts with Customers) veröffentlicht. 

Der ursprünglich vorgesehene Erstanwendungszeitpunkt von IFRS 15 wurde im September 2015 um ein Jahr auf den 1. Januar 2018 verschoben. Der finale Änderungsstandard zu IFRS 15 wurde im April 2016 veröffentlicht.

Zielsetzung des neuen Standards zur Umsatzrealisierung ist es, die Vielzahl der bisher in diversen Standards und Interpretationen enthaltenen Regelungen zusammenzuführen. Gleichzeitig wurden einheitliche Grundprinzipien festgesetzt, die für alle Branchen und für alle Kategorien von Umsatztransaktionen anwendbar sind.

Grundprinzip und 5-Schritte-Modell

Nach IFRS 15 ist der Betrag als Umsatzerlös zu erfassen, der für die Übertragung von Gütern oder Dienstleistungen an Kunden als Gegenleistung erwartet wird. Hinsichtlich der Bestimmung des Zeitpunkts bzw. des Zeitraums kommt es nun nicht mehr vordergründig auf die Übertragung der Risiken und Chancen (risk and reward approach), sondern auf den Übergang der Kontrolle an den Gütern oder Dienstleistungen auf den Kunden an (control approach). 

Kontrolle wird dabei definiert als die Möglichkeit, über die Verwendung der Güter oder Dienstleistungen bestimmen und die wirtschaftlichen Vorteile aus den Gütern oder Dienstleistungen ziehen zu können. Die Kontrolle kann dabei entweder vollständig zu einem bestimmten Zeitpunkt oder über einen Leistungszeitraum übergehen.

Um diesem Grundprinzip Folge zu leisten, soll der Anwender künftig in fünf Schritten bestimmen, wann und in welcher Höhe Umsatz zu realisieren ist.

  • Schritt 1: Bestimmung des relevanten Vertrags
  • Schritt 2: Identifizierung separater Leistungsverpflichtungen im Vertrag
  • Schritt 3: Bestimmung der gesamten Gegenleistung
  • Schritt 4: Allokation der gesamten Gegenleistung auf identifizierte Leistungsverpflichtungen
  • Schritt 5: Umsatzrealisierung bei Erfüllung einer Leistungsverpflichtung

Neben dem 5-Schritte-Modell enthält der Standard zudem eine Reihe von weiteren Regelungen zu Detailfragestellungen wie z.B. der Abbildung von Vertragskosten und Vertragsänderungen, der Bestimmung von Prinzipal oder Agent einer Transaktion sowie der Bilanzierung von Lizenzvereinbarungen.

Auswirkungen der Neuregelungen auf die Bilanzierungspraxis

Höhe und Zeitpunkt der Umsatzrealisierung werden sich nicht bei jedem Unternehmen durch den neuen Standard ändern. Die Branchen Automotive, Maschinen- und Anlagenbau, Pharma, Software und Telekommunikation werden tendenziell stärker betroffen sein als andere.

Auswirkungen auf die Bilanzierungspraxis können sich beispielsweise aufgrund folgender Neuregelungen ergeben:

  • Umsatzrealisierung bei Kontrollübergang: Je nach Sachverhalt kann es zu einem Wechsel von einer zeitraumbezogenen Umsatzrealisierung z.B. nach IAS 11 zu einer zeitpunktbezogenen Umsatzrealisierung nach IFRS 15 kommen. Aber auch der umgekehrte Fall ist denkbar, ein Wechsel von der zeitpunktbezogenen Umsatzrealisierung nach geltendem Recht zur zeitraumbezogenen Umsatzrealisierung nach IFRS 15
  • Explizite Regelungen zu Mehrkomponentengeschäften• Neue Voraussetzungen für die zeitraumbezogene Umsatzrealisierung 
  • Explizite Regelungen zu Vertragsänderungen
  • Deutliche Ausweitung der erforderlichen Anhangangaben

Die Neukonzeptionierung der Kriterien zur Umsatzrealisierung erfordert in jedem Fall eine detaillierte Auseinandersetzung mit den Regelungen, den konkreten Gegebenheiten des Unternehmens und seiner Absatzverträge und -prozesse. Ob am Ende das gleiche Ergebnis wie bisher erreicht wird, kann ohne eine solche Analyse nicht eindeutig vorhergesagt werden. 

In der praktischen Umsetzung des neuen Standards stellen sich nach unseren Erfahrungen die größten Herausforderungen im Bereich des Vertragsmanagements, an der Schnittstelle von Rechnungswesen und Vertrieb sowie bei den die Umsatzrealisierung unterstützenden IT-Prozessen.

Erstmalige Anwendung und Übergangsvorschriften

Die neuen Regelungen sind verpflichtend für Geschäftsjahre, die am oder nach dem 1. Januar 2018 beginnen, anzuwenden. Eine frühere Anwendung ist zulässig und wird empfohlen. Das EU-Endorsement steht noch aus. Die Entscheidung hierüber hat die EU für das dritte Quartal 2016 angekündigt.

Die folgenden bisher einschlägigen Standards und Interpretationen werden durch IFRS 15 ersetzt:

  • IAS 11 Construction Contracts
  • IAS 18 Revenue
  • IFRIC 13 Customer Loyalty Programmes
  • IFRIC 15 Agreements for the Construction of Real Estate
  • IFRIC 18 Transfer of Assets from Customers
  • SIC 31 Revenue-Barter Transactions Involving Advertising Services

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