ATAD - opatření proti agresivnímu daňovému plánování | KPMG | CZ

ATAD - opatření proti agresivnímu daňovému plánování

ATAD - opatření proti agresivnímu daňovému plánování

Současná doba je v mnoha ohledech turbulentní a daně nejsou výjimkou. Příkladem toho je skutečnost, že Apple má Irsku podle Evropské komise doplatit korporátní daň ve výši až 13 miliard eur (351 miliard korun), což představuje více než čtvrtinu výdajů státního rozpočtu České republiky pro rok 2016. Smyčka se stahuje také kolem českých daňových poplatníků.

1000

Partner, Daňové poradenství

KPMG Česká republika

Kontaktovat

Související

tax documents

Současná doba je v mnoha ohledech turbulentní a daně nejsou výjimkou. Příkladem toho je skutečnost, že Apple má Irsku podle Evropské komise doplatit korporátní daň ve výši až 13 miliard eur (351 miliard korun), což představuje více než čtvrtinu výdajů státního rozpočtu České republiky pro rok 2016. Smyčka se stahuje také kolem českých daňových poplatníků.

Významné aktivity v této oblasti vyvíjí Organizace pro ekonomický rozvoj a spolupráci (OECD), která navrhla akční plán boje proti agresivnímu daňovému plánování, tzv. BEPS. Ten kromě jiného vykrystalizoval na úrovni Evropské unie ve směrnici s běžně používanou zkratkou ATAD (Anti-tax avoidance directive), která zavádí konkrétní opatření zaměřená proti agresivnímu daňovému plánování. Aby toho nebylo málo, i české finanční úřady objevily koncept zneužití práva, který začínají ve velké míře uplatňovat.

Zásah Nejvyššího správního soudu

Tím ale změny pro české daňové poplatníky nekončí. Letos na jaře byla média plná zpráv o výrazných daňových doměrcích, které provedla daňová správa. Za některými z nich stál loňský rozsudek Nejvyššího správního soudu, jehož hlavním tématem bylo označení fúzí a převodů vlastnických podílů v rámci skupiny společností za zneužití práva. Klíčové je, že se jednalo o první transakci tohoto typu, kterou daňová správa úspěšně napadla. Dá se tím pádem očekávat, že další podobné transakce tento osud nemine.

V popisovaném případě není nutné zabíhat do detailů. Zcela stačí schematický popis situace, aby bylo patrné, jaké typy transakcí jsou teď v hledáčku daňové správy, jež nyní prokázala schopnost je řešit pro stát uspokojivým způsobem. V rámci vnitropodnikové restrukturalizace došlo uvnitř skupiny k převodu podílů vybraných společností. Následovaly fúze mezi nově nabytými společnostmi a jejich vlastníky. Prostřednictvím postupování vzniklých pohledávek a jejich následné transformace byla ve výsledku celá restrukturalizace financována formou úvěrů poskytnutých zahraničním vlastníkem. Takto provedená restrukturalizace vedla k tomu, že nástupnické společnosti nesly nejen úrokové náklady z půjček spojené původně s pořízením podílu na zaniklých společnostech, ale také ztrátové aktivity získané fúzí. Kombinací těchto faktorů došlo k vykázání daňových ztrát na rozdíl od dříve vykazovaného kladného daňového základu.

Po čem šel finanční úřad

Popsaný postup neušel pozornosti lokálního finančního úřadu, a proto do podniku dorazila kontrola. Její závěr, který byl následně potvrzen i v soudním řízení, zněl, že restrukturalizace vedla k dodatečnému zvýšení nákladů, čímž vznikly daňové ztráty místo kladné daňové povinnosti. Firma se v rámci dokazovacího řízení snažila argumentovat, že cílem restrukturalizace bylo zajištění potřebné kontroly vlastníků jednotlivých společností a také zajištění dalších záměrů skupiny na prodej restrukturalizované společnosti. Finanční úřad to však viděl jinak – cílem restrukturalizace nebylo nic jiného než získání daňové výhody. Soud sice uznal legitimnost záměrů skupiny, ale také konstatoval, že se jich dalo dosáhnout i jinak, zejména podstatně levněji. Nakonec tedy postup skupiny označil za zneužití práva a vykázané úrokové náklady označil za neoprávněné, tudíž i daňově neuznatelné.

Konec restrukturalizací?

Výše popsaný případ možná mnohé odradí od myšlenky na vnitropodnikovou restrukturalizaci. Ale nemusí být tak zle – je však nutné mít dostatečně průkazné ekonomické důvody k provedení takového kroku. Jak naznačuje popsaná kauza, není vyloučeno, že tyto důvody bude podnikatel muset prokazovat u soudu. To se samozřejmě netýká pouze restrukturalizací, ale v podstatě jakékoli operace, jejímž výsledkem může být kromě jiného i snížení daňové zátěže. Jinými slovy, plánování jakéhokoli ekonomického kroku musí obsahovat jasný podnikatelský záměr a prověrku všech ekonomických důvodů takového kroku.

Závěrem

Směrnice Evropské unie a také postup českého Nejvyššího správního soudu zřejmě vytyčují nový směr v daňové praxi. Při plánování restrukturalizace či jiné transakce v rámci skupiny je potřeba to brát na vědomí a není od věci si možná rizika zhodnotit i u transakcí již proběhlých nebo u těch, které zrovna probíhají. Samozřejmě nelze predikovat, jak daňová správa využije zkušeností, které v popisované kauze získala, ale z jejího poslání naplňovat státní rozpočet se dá mnohé odhadnout.

V této souvislosti jistě stojí za zmínku, že prostředky Finanční správy pro plnění státního rozpočtu jsou omezené a v době, kdy se nemění sazby daně, je možné dosáhnout navýšení příjmů pouze prostřednictvím růstu ekonomiky či vyššími doměrky v rámci daňových kontrol. Podle prezentace úspěchů Finanční správy pak byla na převodních cenách a transakcích s tzv. daňovými ráji za rok 2015 a první čtvrtletí roku 2016 doměřena na dani přibližně jedna miliarda korun.

Co upravuje ATAD?

Konec neomezené uznatelnosti nákladů na dluhové financování

Tato změna je pravděpodobně ta nejdůležitější ze všech. Náklady na financování společnosti mají být daňově uznatelné jen do výše 30 procent zisku před započtením úroků, daní a odpisů (EBITDA). Výpočet určíme jako zisk před zdaněním zvýšený o odpisy a rozdíl mezi náklady na financování a příjmy společnosti z financování. Je však na rozhodnutí členských států, zda úroky do výše tří milionů eur budou daňově uznatelné bez ohledu na splnění kritéria EBITDA. Směrnice za určitých okolností umožňuje daňovou uznatelnost nákladů na financování překračujících 30 procent EBITDA, pokud je poměr dluhového financování konkrétní společnosti stejný jako poměr na úrovni celé skupiny. Toto opatření by se nemělo vztahovat na společnosti, jež nejsou součástí konsolidované skupiny.
Ve směrnici je také přechodné ustanovení, které říká, že se nové restrikce nemusí uplatnit na půjčky uzavřené před 17. červnem 2016. Členské státy EU mají také volné ruce, pokud jde o uplatnitelnost neuznaných nákladů bez omezení v budoucnu, přenesení neuznaných nákladů až tři roky do minulosti nebo přenesení nevyužité nákladové kapacity až pět let do budoucnosti. Stejně tak se tato omezení nemusí uplatnit na finanční instituce. Definice nákladů na dluhové financování je velmi široká a kromě úroků zahrnuje i řadu dalších souvisejících položek.

Zdanění při odchodu (tzv. exit taxation)

Směrnice se zabývá i zdaněním nerealizovaných zisků při přeshraničních převodech majetku mezi společností a stálou provozovnou a při přesunu daňové rezidence. Jestliže se jedná o převody či přesuny do jiného členského státu EU nebo EHP, daňová povinnost se může rozprostřít až na pět let. Tento odklad platby může podléhat úrokům či zajištění této platby.

Zneužití práva v korporátní dani

Směrnice nově zcela jasně říká, že transakce, jejichž jedinou hodnotou je získání daňové výhody, nemají být uznány. Toho se ostatně týká i popsaný případ.

Pravidlo CFC aneb zdanění zisku ovládaných společností

Jestliže má mateřská společnost v zahraničí ovládanou firmu, může se jí stát, že zdaněn bude i zisk této ovládané firmy, a to v rámci základu daně mateřské společnosti, přičemž vůbec nemusí dojít k vyplacení tohoto zisku ovládané společnosti. Týká se to však jen některých typů příjmů, zejména pak těch pasivních, jako jsou úroky, dividendy, licenční poplatky či příjmy z finančních činností. Podle finální verze směrnice by příjmy z nemovitého majetku těmto pravidlům podléhat neměly.

Omezení hybridních struktur

Častým nástrojem na obcházení daňových předpisů je využívání nesouladu mezi zákony jednotlivých států. Směrnice tyto praktiky značně omezuje a dvojí odpočty například stejných úrokových nákladů či daňová uznatelnost platby a nezdanění této platby příjemcem by měly být minulostí.
 

Kdy to přijde?

Směrnice by se v daňovém právu členských států měla projevit do konce roku 2018. Většina opatření tedy nabude účinnosti k prvnímu lednu 2019. V případě, že legislativa státu již obsahuje pravidla proti erozi základu daně a přesouvání zisků, která jsou stejně účinná jako omezení odečitatelnosti nákladů na dluhové financování, může stát vyčkat s implementací tohoto opatření až na dohodu OECD v této oblasti nebo maximálně do roku 2024. Jestliže by členský stát chtěl platnost odložit, musel by požádat nejpozději v roce 2017, o čemž ale české ministerstvo financí podle našich informací neuvažuje.

Dopad na realitní sektor

U společností působících v oblasti nemovitostí bude mít největší dopad omezení daňové uznatelnosti dluhového financování. Tento typ financování je totiž v jejich případě skutečně významným nákladem. V současnosti je obecně možné odečíst od základu daně úroky z vnitroskupinových úvěrů do výše čtyřnásobku vlastního kapitálu společnosti a obecně pak veškeré úroky z úvěrů a půjček od třetích stran (např. bank). Nové omezení na 30 procent EBITDA může financování značně zkomplikovat, jelikož toto pravidlo zahrnuje veškeré úvěry a půjčky. V důsledku široké definice nákladů na dluhové financování se test může nově vztahovat i na úroky kapitalizované do pořizovací ceny aktiv evidovaných v rozvaze společnosti. V praxi bude tedy záležet na tom, jak budou předmětná ustanovení konkrétně implementována do českého zákona o daních z příjmů, neboť směrnice poskytuje členským státům značný prostor k jejich úpravě. Doporučujeme tedy důsledně sledovat, v jaké formě budou daná ustanovení implementována do českých daňových předpisů, a zohlednit je při plánování nových projektů nebo refinancování stávajících.

Spojte se s námi

 

Nezávazná poptávka

 

Zadat