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Insurance News: Steuerneutrale oder steuerwirksame Zuschreibung in der Gruppe (§ 9 Abs 7 KStG)?

Zuschreibungen

Erfolgt zunächst eine steuerneutrale Teilwertabschreibung auf den Beteiligungsansatz eines Gruppenmitglieds und kommt es in den Folgejahren unternehmensrechtlich wie steuerrechtlich zu einer Zuschreibung, ist diese spiegelbildlich zur Teilwertabschreibung grundsätzlich steuerneutral. Eine Wertaufholung nach einer ausschüttungsbedingten Teilwertabschreibung hat (auch in der Gruppe) eine steuerwirksame Zuschreibung zur Folge.

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§ 9 Abs 7 KStG schließt den steuerwirksamen Ansatz von Abschreibungen auf den niedrigeren Teilwert (gem § 12 Abs 3 Z 2 KStG) hinsichtlich von Beteiligungen an Gruppenmitglieder aus. Die Teilwertabschreibung (TWA) mindert zwar den (strl) Buchwert der Beteiligung, ist aber dem Gewinn außerbilanziell wieder hinzuzurechnen.

Kommt es in der Folge zu einer Zuschreibung, weil die Gründe für die Teilwertabschreibung weggefallen sind, ist diese spiegelbildlich zur Teilwertabschreibung steuerneutral und erhöht den Buchwert. Sollte die Beteiligung unterjährig vor der Zuschreibungsmöglichkeit veräußert werden, ist der Veräußerungsgewinn insoweit steuerneutral zu behandeln (KStR 2013 Rz 1107).

Auch bei Teilwertabschreibungen innerhalb der Gruppe gilt vorab zu klären, ob es sich um eine ausschüttungsbedingte Wertminderung (gem § 12 Abs 2 Z 1 KStG) handelt. Eine Zuschreibung nach einer ausschüttungsbedingten TWA ist unabhängig vom Gruppenbestand immer steuerwirksam (KStR 2013 Rz 1295).

Für (steuerwirksame) Teilwertabschreibungen außerhalb der Gruppe gelangt § 12 Abs 3 KStG zur Anwendung. Dieser sieht grundsätzlich die Steuerwirksamkeit von Wertminderungen vor, sofern diese nicht ausschüttungsbedingt sind bzw in der Kaskade erfolgen. Der Abschreibungsbetrag ist steuerlich auf 7 Jahre zu verteilen.

Bei Beteiligungen, welche (teilweise) bereits vor Gruppenzugehörigkeit teilwertberichtigt wurden, ist besondere Aufmerksamkeit geboten. Kommt es zu einer Zuschreibung, ist von einer Wertaufholung der zuletzt vorgenommenen Teilwertabschreibung auszugehen (LIFO-Verfahren – Last In First Out).

Bsp: Die Beteiligung an X wurde im Jahr 1 nach Maßgabe des § 12 Abs 3 Z 2 KStG steuerwirksam um EUR 300 abgeschrieben und auf 7 Jahre verteilt. Im Jahr 3 wurde X in die Gruppe aufgenommen. Im Jahr 4 erfolgte eine weitere Abschreibung iHv 100. Diese wäre grundsätzlich nach § 12 Abs 3 Z 2 KStG steuerlich abzugsfähig, gem § 9 Abs 7 KStG war diese jedoch steuerneutral zu stellen. Im Jahr 6 steigt der Wert der Beteiligung um EUR 200. Es ist zunächst von einer Wertaufholung der zuletzt – im Jahr 4 – vorgenommenen TWA auszugehen. Die Zuschreibung ist daher im Ausmaß von EUR 100 iSd spiegelbildlichen Betrachtungsweise steuerneutral. Der restliche Zuschreibungsbetrag steht im Zusammenhang mit der steuerwirksame TWA des Jahres 1 und ist steuerwirksam zu belassen. Eventuell offene Siebentel können mit der Zuschreibung verrechnet werden.

Variante: Sachverhalt wie oben. Die Abschreibung im Jahr 4 erfolgt jedoch ausschüttungsbedingt. Die Zuschreibung iHv EUR 200 im Jahr 6 ist zur Gänze steuerwirksam.

Die Regelungen des § 9 Abs 7 bzw § 12 Abs 3 KStG haben nicht nur für inländischen Beteiligungen Relevanz, sondern sind auch für optierte ausländische Schachtelbeteiligung gem § 10 Abs 2 KStG (insbesondere für ausländische Gruppenmitglieder) bedeutsam.

Eine lückenlose und sorgfältige Evidenzhaltung von steuerwirksamen bzw steuerneutralen Teilwertberichtigungen sowie Zuschreibungen ist für die korrekte steuerliche Behandlung unerlässlich.  

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