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Tax News: Abzugs- und Verrechnungsverbote bei ImmoESt verfassungskonform?

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Der VfGH hat verfassungsrechtliche Bedenken gegen die Beschränkung des Verlustausgleichs und des Werbungskostenabzugs bei der privaten Grundstücksveräußerung geäußert und ein Gesetzesprüfungsverfahren eingeleitet (VfGH 14.06.2017, E 1156/2016).

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1. Verlustausgleichsregelung bei der ImmoESt unsachlich?

Mit Einführung der ImmoESt wurde die Möglichkeit des Ausgleichs von Verlusten aus privaten Grundstücksveräußerungen dahingehend erweitert, dass eine Verrechnung mit Überschüssen aus Vermietung und Verpachtung erlaubt ist. Damit sollte der Verlustausgleich im Bereich der privaten Grundstücksveräußerung an jenen im Bereich der realisierten Wertverluste aus Kapitalvermögen angeglichen werden, die grundsätzlich ebenfalls mit laufenden Einkünften aus Kapitalvermögen (zB Dividenden) ausgeglichen werden können. Da Einkünfte aus der privaten Grundstücksveräußerung einem besonderen Steuersatz unterliegen, können realisierte Wertverluste aus privaten Grundstücksveräußerungen nur zu 60 % mit Einkünften, die dem Regelsteuersatz unterliegen, ausgeglichen werden. Diese Einschränkung der Verlustverrechnung kommt auch dann zum Tragen, wenn die Regelbesteuerungsoption ausgeübt wird.

Nach dem Wortlaut des § 30 Abs 7 EStG ist der Ausgleich derartiger Verluste mit Einkünften aus Vermietung und Verpachtung generell möglich und nicht auf die Vermietung und Verpachtung von Grundstücken beschränkt. Dementsprechend können diese Verluste zB auch mit Einkünften aus Betriebsverpachtungen oder Lizenzgebühren verrechnet werden, obwohl diese Einkünfte in keinem Zusammenhang mit einem Grundstück stehen. 

Andererseits sind Einkünfte aus Nutzungen von privaten Grundstücken, die nicht zu Einkünften aus Vermietung und Verpachtung führen (wie zB für die Einräumung eines Vorkaufsrechts oder für den Verzicht auf die Bebauung eines Grundstücks) vom Verlustausgleich ausgeschlossen, obwohl hier ein sachlicher Zusammenhang zu Grundstücken gegeben ist.

Der VfGH prüft daher, ob der Verlustausgleich gem § 30 Abs 7 EStG zu unsachlichen Differenzierungen führt, weil er einerseits den Ausgleich mit Einkünften zulässt, die in keinem sachlichem Zusammenhang mit privaten Grundstücken stehen, während hingegen eine Verrechnung mit sonstigen Einkünften nicht möglich ist, auch wenn ein sachlicher Zusammenhang mit privaten Grundstücken besteht.

2. Abzugsverbot für Werbungskosten bei der ImmoESt sachlich begründet?

Auf Grund des besonderen ImmoESt-Steuersatzes sind Werbungskosten im Zusammenhang mit privaten Grundstücksveräußerungen nicht abzugsfähig. Darunter fallen zB Kosten für Inserate, Verkäuferprovisionen an den Makler, vom Verkäufer übernommene Vertragserrichtungskosten, Kosten für Bewertungsgutachten sowie Fremdfinanzierungsaufwendungen, sofern das Grundstück nicht zur Einkünfteerzielung verwendet wurde, und die Veräußerung auch nicht von der Besteuerung ausgenommen ist. Anschaffungsnebenkosten fallen hingegen nicht unter das Abzugsverbot: Der Umstand, dass solche Aufwendungen die Anschaffungskosten erhöhen, bedingt ihre Abzugsfähigkeit im Rahmen der Ermittlung der Einkünfte. Dies gilt etwa für die entrichtete Grunderwerbsteuer, Aufschließungskosten sowie die vom Käufer übernommenen Maklerprovisionen und Vertragserrichtungskosten. 

In wirtschaftlicher Betrachtung handelt es sich um die gleiche Kategorie von Aufwendungen. Fraglich ist daher, ob es einen sachlichen Grund gibt, der es rechtfertigt, Aufwendungen, die in unmittelbarem wirtschaftlichem Zusammenhang mit einer privaten Grundstücksveräußerung stehen, vom Abzug auszuschließen, wenn wirtschaftlich vergleichbare Aufwendungen im Rahmen der Anschaffung (Anschaffungsnebenkosten) abzugsfähig sind.

Weiters merkt der VfGH an, dass die Nichtabzugsfähigkeit von Fremdkapitalaufwendungen dazu führt, dass ein Veräußerer, der das Grundstück mit Fremdkapital angeschafft hat, insofern unsachlich benachteiligt wird, als er – ungeachtet des größeren Aufwands zur Erzielung der Einkünfte aus privaten Grundstückveräußerungen – ebenso belastet wird, wie der Veräußerer, der das Grundstück eigenfinanziert angeschafft hat.

Der VfGH wird daher prüfen, ob das Abzugsverbot gemäß § 20 Abs 2 EStG für Einkünfte aus Grundstücksveräußerungen, die einem besonderen Steuersatz unterliegen, sachlich begründet ist. Ferner ist zu prüfen, ob diese Gründe das Abzugsverbot auch im Fall einer ausgeübten Regelbesteuerungsoption rechtfertigen.

Die weitere Rechtsentwicklung bleibt abzuwarten.

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