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Tax News: GrESt-Anteilsvereinigung: Vorsicht bei gruppeninternen Anteilsübertragungen

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Im Zuge der Steuerreform 2015/2016 wurde in der Grunderwerbsteuer der Tatbestand der Anteilsvereinigung erweitert und um einen Gruppentatbestand ergänzt. In der Praxis ist zu beachten, dass auch gruppeninterne Anteilsübertragungen zum Auslösen von Grunderwerbsteuer führen können und daher vor Umsetzung im Detail geprüft werden sollten.

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Im Zuge der Steuerreform 2015/2016 wurde in der Grunderwerbsteuer der Tatbestand der Anteilsvereinigung erweitert und um einen Gruppentatbestand ergänzt. In der Praxis ist zu beachten, dass auch gruppeninterne Anteilsübertragungen zum Auslösen von Grunderwerbsteuer führen können und daher vor Umsetzung im Detail geprüft werden sollten.

 

1. Allgemeines

Wie bereits im Rahmen der Tax News berichtet, kann neben der Übertragung des Eigentums an einem Grundstück (zB durch Verkauf oder im Zuge einer Übertragung durch Umgründung) auch die Übertragung von Anteilen an einer grundstücksbesitzenden Gesellschaft grundsätzlich Grunderwerbsteuer auslösen („Anteilsvereinigung“). Durch die Steuerreform 2015/2016 wurde der Tatbestand der Anteilsvereinigung im § 1 Abs 3 GrEStG neu geregelt. Insbesondere kam es ab 01.01.2016 im Überblick zu folgenden Änderungen:

  • Das notwendige Beteiligungsausmaß für die Anteilsvereinigung in einer Hand wurde von 100 % auf 95 % abgesenkt. Nach aktueller Rechtslage liegt Anteilsvereinigung daher bereits bei Erwerb von 95 % der Anteile vor.
  • Der Steuersatz beträgt aktuell 0,5 % vom Grundstückswert. Der Grundstückswert ist entweder nach der Grundstückswert-Verordnung zu bestimmen oder kann vom Steuerpflichtigenmittels Sachverständigengutachten nachgewiesen werden.
  • Treuhändig gehaltene Anteile sind künftig dem Treugeber zuzurechnen.
  • Weiterhin ist der Tatbestand grundsätzlich nur dann erfüllt, wenn ein unmittelbarer (zivilrechtlicher) Erwerb stattfindet.
  • Der Tatbestand der umsatzsteuerlichen Organschaft wurde gestrichen und durch einen „Steuergruppen-Tatbestand“ ersetzt. Anteilsvereini-gung liegt demnach auch vor, wenn die Anteile in der Hand von Gesellschaften, die zu einer Steuergruppe iSd § 9 KStG gehören, vereinigt werden.
  • In § 1 Abs 2a GrEStG wurde ein neuer Tatbestand für Personengesellschaften eingeführt. Anteilsvereinigung liegt demnach (auch) vor, wenn innerhalb von 5 Jahren zumindest 95% der Anteile an einer grundstücksbesitzenden Gesellschaft auf neue vermögensbeteiligte Gesellschafter übergehen.
  • Zusätzlich gibt es eine Übergangsregelung, die insbesondere zum 31.12.2015 bestehende Strukturen erfasst, bei denen bisher mittels Treuhandschaften bzw Zwerganteilen Anteilsvereinigung vermieden wurde. Kommt es bei diesen Strukturen zu Zuerwerben bzw Veräuße-rungen kann nach der Übergangsregelung Anteilsvereinigung vorliegen, wenn der maßgebende (zumindest zu 95 % beteiligte) Gesellschafter nach der jeweiligen Transaktion immer noch zu zumindest 95 % beteiligt ist.

 

2. Der neue Gruppentatbestand

Neu und im Detail besonders komplex ist der neue Gruppentatbestand. Allgemein sind folgende Aspekte hervor zu heben:

  • Da eine Steuergruppe die Stellung eines Gruppenantrags erfordert, liegt es in der ausschließlichen Gestaltungsfreiheit der Steuerpflichtigen, welche Gesellschaften in eine Steuergruppe aufgenommen werden („cherry-picking“).
  • Die Steuergruppe gilt analog zur bisherigen Sichtweise zum USt-Organschaftsbegriff nicht als „grunderwerbsteuerliche Einheit“, dh „die Gruppe“ und „der Erwerber in einer Hand“ sind zwei verschiedene Rechtsträger. Übertragungen, die zu einer Änderung der grunderwerbsteuerlichen Zurechnung führen („Zurechnungs-änderung“ dh Gruppe auf einzelnes Gruppenmitglied oder umgekehrt – siehe dazu im Detail die Beispiele unter 2.1.), unterliegen der Grunderwerbsteuer.
  • Ertragsteuerlich rückwirkende Änderungen in der Gruppe sind nach BMF-Meinung auch für die GrESt relevant, dh die rückwirkende Bildung oder der Zerfall der Steuergruppe nach Erfüllung eines Erwerbsvorgangs kann für die grunderwerbsteuerliche Beurteilung relevant sein. Dementsprechend kann es auch noch Jahre nach dem Erwerbsvorgang zu Änderungen der grunderwerbsteuerlichen Beurteilung kommen, wenn die Gruppe rückwirkend verändert wird (zB rückwirkendes Zerbrechen einer Gruppe aufgrund Nicht-Erfüllung der Mindest-Behaltedauer gemäß § 9 Abs 10 KStG von 3 Jahren).
  • Die Übergangsvorschrift des § 18 Abs 2p GrEStG umfasst auch Steuergruppen, obwohl nach alter Rechtslage Anteilsvereinigungen innerhalb einer Gruppe nicht steuerpflichtig gewesen wären. Wurde am 31.12.2015 ein Ausmaß von mindestens 95 % der Anteile an einer grundstücksbesitzenden Gesellschaft in der Hand der Unternehmensgruppe gehalten und werden ab dem 01.01.2016 Anteile innerhalb der Unternehmensgruppe – von einem Gruppenmitglied zu einem anderen Gruppenmitglied - übertragen (sei es durch Verkauf oder Umgründung) und die Grenze von 95% nicht unterschritten, kann dementsprechend Grunderwerbsteuer ausgelöst werden.
  • Gemäß § 1 Abs 5 GrEStG greift eine neue „Differenzbesteuerung“ bei Anteilsvereinigungen in der Unternehmensgruppe. Kommt es nach Verwirklichung einer Anteilsvereinigung iSd § 1 Abs 3 GrEStG innerhalb derselben Steuergruppe nochmals zu einer Anteilsvereinigung iSd § 1 Abs 3 GrEStG wird die Steuer nur insoweit erhoben, als die Bemessungsgrundlage beim späteren Vorgang höher ist. Zu beachten ist, dass der Personengesellschafts-Tatbestand in § 1 Abs 2a GrEStG nicht von der Differenzbesteuerung erfasst ist.

 

2.1. Beispiele zu gruppeninternen Übertragungen

Insbesondere gruppeninterne Übertragungen können in der Praxis zur Auslösung von Grunderwerbsteuer führen. Das folgende Beispiel (entnommen aus Plott/Vaishor, RdW 2016, 439 (442)) soll das kurz illustrieren:

In der unten dargestellten Struktur veräußert die A-GmbH im Jahr 2016 Anteile an G-GmbH:

  • Fall 1:5 % an B-GmbH. Zurechnungssubjekt bleibt die Unternehmensgruppe, die unverändert 100 % der Anteile besitzt, daher grundsätz-lich keine GrESt.
  • Fall 2: 3 % an die gruppenfremde F-GmbH. Grundsätzlich führt der Erwerbsvorgang nicht zu einer Änderung des Zurechnungssubjekts der Unternehmensgruppe.
  • Fall 3: 6 % an die gruppenfremde F-GmbH. In Folge des Erwerbsvorganges ist die G-GmbH nicht mehr der Steuergruppe zuzuordnen und es wird keine GrESt ausgelöst, da die 95%-Grenze unterschritten wird.
  • Fall 4: 45 % an B-GmbH. In diesem Fall wird die B-GmbH, die künftig 95% der Anteile besitzt, statt der Unternehmensgruppe zum Zurechnungssubjekt und es wird Grunderwerbsteuer ausgelöst.
  • Fall 5: 50 % an das Gruppenmitglied C-GmbH. In diesem Fall bleibt die Gruppe Zurechnungssubjekt und es wird grundsätzlich keine Grunderwerbsteuer ausgelöst.
  • Fall 6 (Variante): A-GmbH veräußert von ihrem 100 %-Anteil an G-GmbH 50 % an B-GmbH. In diesem Fall war A-GmbH Zurechnungssubjekt, wobei durch die Übertragung die Unternehmensgruppe zum Zurechnungssubjekt wird, was ebenso zur Grunderwerbsteuerpflicht führt.

Insbesondere in den Fällen 1, 2 und 5 kann sich aber nach der Übergangsregelung in § 18 Abs 2p GrEStG (siehe oben) eine Steuerpflicht ergeben, wenn die Beteiligungsstruktur bereits zum 31.12.2015 bestand.

 

Wir empfehlen daher vor Umsetzung allfälliger Umgründungen / Transaktionen die Steuerfolgen im Hinblick auf die Grunderwerbsteuer im Detail zu prüfen. Gerne unterstützt Sie Ihr KPMG-Berater bei einer steuereffizienten Strukturierung beabsichtigter Umgründungen/Transaktionen.

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