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Tax News: BFG: Bilanzielle Behandlung von Netzbereitstellungsentgelten und Anschlusskosten für Wärmenetze

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In der Entscheidung vom 21.12.2015, RV/5100054/2011 qualifizierte das Bundesfinanzgericht (BFG) Netzbereitstellungsentgelte an ein Elektrizitätsversorgungsunternehmen als Vorausleistungen („Vorauszahlungen“) für noch nicht erbrachte Gegenleistungen. Es ist daher nach Ansicht des BFG ein aktiver Rechnungsabgrenzungsposten zu bilden. Demgegenüber sind Anschlusskosten (Hausanschlusspauschale und Anschlussleistung) iZm Umbauten auf das Gebäude zu aktivieren.

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1. BFG 21.12.2015, RV/5100054/2011

In der Entscheidung vom 21.12.2015, RV/5100054/2011 waren zwei Punkte strittig: einerseits war fraglich, ob Netzbereitstellungsentgelte Anschaffungskosten für ein nicht abnutzbares immaterielles Wirtschaftsgut (Recht) darstellen und andererseits, ob ein unter dem Titel „Anschlusswert“ geleisteter Betrag als sofort abzugsfähige Betriebsausgabe zu behandeln ist.

a. Netzbereitstellungsentgelt

Vom Netzbetreiber eines Elektrizitätsversorgungsunternehmens werden für die Nutzung seines Netzes verschiedene Entgelte in Rechnung gestellt. Mit dem Netzzutrittsentgelt werden beispielsweise Aufwendungen abgegolten, die mit der Herstellung oder Änderung des Anschlusses verbunden sind. Es handelt sich dabei um ein nicht rückzahlbares, nicht übertragbares Entgelt. Das Netzbereitstellungsentgelt stellt einen pauschalen Betrag zu den bereits erfolgten Investitionen in das Netz dar. Es kommt hierbei zu einer Verrechnung für den bereits durchgeführten und vorfinanzierten Ausbau jener Netzebenen, die entsprechend dem vereinbarten Ausmaß der Netznutzung tatsächlich in Anspruch genommen werden. Dieses Entgelt ist auf andere Objekte des Netznutzers übertragbar und vom Netzbetreiber auf 20 Jahre verteilt aufzulösen, sodass es sich kostenmindernd auf die Netznutzung auswirkt. Mit dem Netznutzungsentgelt wiederum werden dem Netzbetreiber die Kosten für die Errichtung, den Ausbau, die Instandhaltung und den Betrieb des Netzsystems abgegolten. 

In den EStR 2000 Rz 3125 ist vorgesehen, dass Netzzutrittsentgelte wie Baukostenzuschüsse zu behandeln sind, dh sie sind zu aktivieren und über den Nutzungszeitraum verteilt abzusetzen. Demgegenüber unterliegt das mit der Leistung des Netzbereitstellungsentgeltes erworbene Recht keiner Abnutzung. Die Beschwerdeführerin wollte im vorliegenden Fall das Netzbereitstellungsentgelt den Herstellungskosten der entsprechenden Objekte zuordnen. In der Entscheidung vom 21.12.2015, RV/5100054/2011, geht das BFG wie die EStR 2000 zwar von der Notwendigkeit einer unterschiedlichen Behandlung von Netzzutrittsentgelten und Netzbereitstellungsentgelten aus, kommt hinsichtlich des Netzbereitstellungsentgeltes jedoch zu einem anderen Ergebnis. 

Nach Ansicht des BFG ist für die Beurteilung des Netzbereitstellungsentgeltes auf die Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes (VwGH) zur Abgrenzung von Mietvorauszahlungen und Erwerb eines Mietrechts abzustellen. Es ist davon auszugehen, dass es sich beim Netzbereitstellungsentgelt um einen Aufwand im Sinne einer Vorleistung des Netzbenutzers für ein zeitraumbezogenes Verhalten des Netzbetreibers handelt, das wirtschaftlich als Gegenleistung für die Vorleistung gesehen werden kann. Bei derartigen Vorleistungen („Vorauszahlungen“) für noch nicht erbrachte Gegenleistungen handelt es sich um Ausgaben vor dem Bilanzstichtag, die als Aufwand für eine bestimmte Zeit nach dem Bilanzstichtag zu qualifizieren sind. Daher ist nach Ansicht des BFG ein (aktiver) Rechnungsabgrenzungsposten zu bilden. Für die Auflösung des Rechnungsabgrenzungspostens ist – analog zur Auflösung beim Netzbetreiber – ein Zeitraum von 20 Jahren anzusetzen. Entscheidend war somit für das BFG, dass sich das Netzbereitstellungsentgelt kostenmindernd auf das laufende Netznutzungsentgelt auswirkt und darüber hinaus im Falle einer andauernden Nichtnutzung des Anschlusses vom Netzbetreiber refundiert werden muss. 

b. Anschlussgebühr

Im vorliegenden Fall erfolgte die Umstellung eines Betriebsgebäudes von Ölheizung auf Anschluss des Gebäudes an das Wärmeversorgungsnetz. Auch hier ging das BFG hinsichtlich der Behandlung der Anschlusskosten weder von einem nicht abnutzbaren immateriellen Wirtschaftsgut, noch vom Vorliegen sofort abzugsfähiger Betriebsausgaben aus. Die Kosten für die Umstellung führen nach Ansicht des BFG zu aktivierungspflichtigen Aufwendungen, da auch Umbaumaßnahmen erforderlich sind. Die Anschlusskosten (Hausanschlusspauschale und Anschlussleistung) sind daher auf das Gebäude zu aktivieren. Das BFG begründet das Urteil insbesondere mit dem Erkenntnis des VwGH 02.10.2014, 2011/15/0195 wonach die Umstellung von Fernwärme auf eine Ölheizung kein Erhaltungsaufwand ist, da im umgekehrten Fall zu Herstellungsaufwand führende Umbaumaßnahmen erforderlich werden. Das betreffende VwGH-Erkenntnis ist jedoch inkonsistent zur etwas älteren VwGH-Judikatur zu Wasserleitungsnetzen (vgl VwGH 17.05.2006, 2004/14/0080; VwGH 24.09.2007, 2006/15/0333; VwGH 21.11.2013, 2011/15/0114), wonach Herstellungsaufwand grundsätzlich eine Änderung der Wesensart (dh insbesondere eine qualitative oder quantitative Kapazitätserweiterung) erfordert.

2. Zusammenfassung

Nach Ansicht des BFG handelt es sich beim Netzbereitstellungsentgelt um eine Vorleistung des Netznutzers für ein zeitraumbezogenes Verhalten des Netzbetreibers. Es ist daher ein Rechnungsabgrenzungsposten anzusetzen, der auf 20 Jahre verteilt aufzulösen ist. Demgegenüber sind Aufwendungen für den Anschluss eines Betriebsgebäudes an das Wärmeversorgungsnetz Herstellungskosten des Gebäudes. Diese sind auf die Restnutzungsdauer des Gebäudes abzuschreiben. 

Hinsichtlich der Beurteilung der Netzbereitstellungskosten ist eine Revision an den VwGH zulässig. 

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