Übertragung eines Kundenstocks und Umsatzsteuer

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Das Bundesfinanzgericht (BFG) entschied am 31. März 2016, dass die Überlassung eines Patientenstocks aus umsatzsteuerlicher Sicht keine Lieferung eines Gegenstandes sei und daher als sonstige Leistung zu qualifizieren ist. Nach Ansicht des BFG wurde die Rechtsfrage durch das EuGH-Urteil „Swiss Re“ (Rs C-242/08) gelöst. Daher ließ das BFG keine Revision zu. Diese BFG Entscheidung ist aus unserer Sicht generell für Unternehmen interessant, die unecht umsatzsteuerfreie Umsätze tätigen, besonders aber für jene Unternehmen, die überwiegend Bank-, Versicherungs- oder Pensionskassenumsätze erzielen, und sollte bei zukünftigen Umstrukturierungen mitberücksichtigt werden.

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Aufgrund der Pensionierung eines der beiden Mitgesellschafter wurde eine „Ärzte OG“ aufgelöst. Der andere Mitgesellschafter hat dabei einerseits eine „Sachablöse“ für Einrichtungsgegenstände und andererseits eine „Firmenwertablöse“ bezahlt. Die Firmenwertablöse bezog sich auf die Überlassung der Patientenkartei. Im Einklang mit den eindeutigen Aussagen in den Umsatzsteuerrichtlinien (UStR Rz 342) hat die Ärzte OG die Firmenwertablöse als Entgelt für die Lieferung eines Gegenstandes behandelt. Dementsprechend wurde die Umsatzsteuerbefreiung des § 6 Abs 1 Z 26 UStG zur Anwendung gebracht. Diese Umsatzsteuerbefreiung bezieht sich auf „Lieferungen von Gegenständen“ und kommt daher bei sonstigen Leistungen nicht zur Anwendung.

Die Finanzverwaltung war aber – entgegen den Aussagen in den Umsatzsteuerrichtlinien – der Ansicht, dass die Überlassung der Patientenkartei eine sonstige Leistung darstellt. Dementsprechend versagte die Finanzverwaltung die Anwendung der Umsatzsteuerbefreiung des § 6 Abs 1 Z 26 UStG.

Das BFG führte dazu folgendes aus:

  • Das BFG hielt zunächst fest, dass die Veräußerung gesammelter Patienteninformationen in Form eines Patientenstocks – im Sinne einer mit der Mehrwertsteuersystemrichtlinie konformen Auslegung – nicht unmittelbar in eine ärztliche Heilbehandlung eingeht und damit auch nicht in den Kernbereich einer Arzttätigkeit fällt.
  • Das BFG schließt daher, dass diese Veräußerung ein Hilfsgeschäft ist, das nicht unter die Steuerbefreiung des § 6 Abs 1 Z 19 UStG fällt.
  • Die Anwendung des § 6 Abs 1 Z 26 UStG ist in der Folge zu prüfen. Dieser Befreiungstatbestand setzt jedoch die „Lieferung eines Gegenstandes“ voraus.
  • Bei der Auslegung nationaler Rechtsvorschriften ist stets das Gemeinschaftsrecht im Sinne einer richtlinienkonformen Auslegung zu beachten. Ob der Umsatz aus der Veräußerung des Patientenstocks unter den Begriff „Lieferung von Gegenständen“ fällt, ist daher anhand der Mehrwertsteuersystemrichtlinie zu prüfen.
  • Unter Zitierung des EuGH-Urteils Rs. „Swiss Re“ (C-242/08) kommt das BFG zu folgendem Ergebnis: Der EuGH erkennt bei Lebensrückversicherungen keinen Gegenstand. Das lässt den Schluss zu, dass es sich bei einem Patientenstock, der Kundendaten und –informationen beinhaltet, erst recht nicht um einen körperlichen Gegenstand handeln kann.
  • Die Rechtsmeinung des BMF in den Umsatzsteuerrichtlinien steht im direkten Widerspruch zur Rechtsmeinung des EuGH. Im Übrigen sind die Richtlinien bzw. Erlässe des BMF für das BFG nicht maßgeblich, da sie keine verbindliche Rechtsquellen begründen.
  • Der wirtschaftliche Gehalt des Kaufs eines Patientenstocks liegt zweifellos im Erwerb von Informationen über Patienten. Der Umsatz, der sich aus dem Verkauf eines nicht körperlichen Gegenstandes ergibt, stellt damit einen Umsatz aus einer Dienstleistung dar.
  • Mangels Körperlichkeit des Gegenstandes kommt daher der Befreiungstatbestand des § 6 Abs 1 Z 26 UStG nicht zur Anwendung.
  • Das BFG ließ keine Revision zu, da die Rechtsfrage bereits durch ein Urteil des EuGH gelöst ist.

Aus diesem BFG Erkenntnis können aus unserer Sicht folgende Punkte abgeleitet werden:

Der Steuerpflichtige hat sich im Einklang mit den Umsatzsteuerrichtlinien verhalten. Die Umsatzsteuerrichtlinien hätten im Jahr 2011 geändert und an die zitierte EuGH Rechtsprechung angepasst werden sollen (Begutachtungsentwurf zum UStR Wartungserlass 2011). Diese Änderung wurde jedoch schlussendlich von der Finanzverwaltung unterlassen. Dennoch hielt sich die Finanzverwaltung im vorliegenden Fall nicht an die Umsatzsteuerrichtlinien.

  • Hat man bei vergangenen Umstrukturierungen die Übertragung eines Kundenstocks als Lieferung eines Gegenstandes behandelt und dementsprechend die Umsatzsteuerbefreiung des § 6 Abs 1 Z 26 UStG im Vertrauen auf die Umsatzsteuerrichtlinien angewendet, besteht insoweit ein Risiko, dass die Finanzverwaltung dies nun im Rahmen einer Betriebsprüfung anders sieht.

Geht man bei zukünftigen Umstrukturierungen davon aus, dass die Übertragung eines Kundenstockes oder Firmenwerts als sonstige Leistung zu qualifizieren ist, können Unternehmer, die überwiegend Bank-, Versicherungs- oder Pensionskassenumsätze erzielen, prüfen, ob die Umsatzsteuerbefreiung des § 6 Abs 1 Z 28 UStG (die nur für sonstige Leistungen gilt) zur Anwendung gelangt. Es muss dabei allerdings im Einzelfall geprüft werden, inwieweit die Voraussetzung des § 6 Abs 1 Z 28 UStG erfüllt ist, dass diese Überlassung unmittelbar zur Ausführung der „begünstigten“ Umsätze verwendet wird. Dabei wird regelmäßig auch zu prüfen sein, was in der Position „Firmenwert“/“Kundenstock“ enthalten ist.

  • Das BFG Erkenntnis könnte bei zukünftigen Umstrukturierungen genutzt werden, um für die Übertragung eines „Firmenwertes“/“Kundenstocks“ die Umsatzsteuerbefreiung des § 6 Abs 1 Z 28 UStG anzuwenden. Dabei ist allerdings der tatsächliche Inhalt dieser Position zu prüfen, insbesondere inwieweit das „Unmittelbarkeitserfordernis“ erfüllt wird.

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