Tax News: BFG: Keine Verfassungswidrigkeit des ex-lege Ausscheidens von ausländischen Gruppenmitgliedern

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BFG: Keine Verfassungswidrigkeit des ex-lege Ausscheidens von ausländischen Gruppenmitgliedern aus der Unternehmensgruppe, wenn keine umfassende Amtshilfe mit dem Sitzstaat des Gruppenmitglieds besteht

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Seit dem Abgabenänderungsgesetz 2014 (AbgÄG 2014) sind ausländische Nicht-EU-Körperschaften nur mehr insoweit als Gruppenmitglied zulässig, als diese entweder in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder in einem Staat, mit dem eine umfassende Amtshilfe besteht, ansässig sind. Ausländische Gruppenmitglieder, mit deren Sitzstaat zum 31.12.2014 keine umfassende Amtshilfe bestand, schieden am 01.01.2015 ex-lege aus der Unternehmensgruppe aus. In seinem Erkenntnis vom 07.12.2015 (GZ RV/7101973/2015) entschied das Bundesfinanzgericht nun, dass die unterschiedliche Behandlung ausländischer Gruppenmitglieder in Staaten mit bzw ohne umfassende Amtshilfevereinbarung aus seiner Sicht nicht verfassungswidrig ist.

1. Allgemeines

Grundsätzlich Mit dem Abgabenänderungsgesetz 2014 (AbgÄG 2014) hat der Gesetzgeber die Reichweite der österreichischen Gruppenbesteuerung limitiert, da zukünftig ausländische Gesellschaften nur mehr insoweit als ausländische Gruppenmitglieder in eine österreichische Steuergruppe aufgenommen werden können, als diese entweder in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder in einem Staat, mit dem eine umfassende Amtshilfe besteht, ansässig sind.

Ausländische Gruppenmitglieder die ihren Sitz in Staaten haben oder hatten, mit denen zum 31. Dezember 2014 keine umfassende Amtshilfe bestand, schieden gemäß § 26c Z 45 lit a und b KStG mit 01.01.2015 aus der Unternehmensgruppe ex-lege aus. Das Ausscheiden führte automatisch zur Nachversteuerung der in der Vergangenheit vom ausgeschiedenen Gruppenmitglied zugerechneten Verluste. Für die Nachversteuerung sieht das Gesetz eine 3-Jahres-Verteilung der Nachversteuerungsbeträge vor.

Sofern nach dem 01.01.2015 mit dem Sitzstaat des ausgeschiedenen Gruppenmitglieds eine umfassende Amtshilfe verein¬bart wird oder bereits wurde, kann das ausgeschiedene Gruppenmitglied wieder in eine Unternehmensgruppe einbezogen werden. Dadurch ist es allerdings leider zu „Härtefällen“ gekommen, wenn z.B. zeitnah nach dem gesetzlich erzwungenen Ausscheiden mit 01.01.2015 mit dem Staat des ausscheidenden Gruppenmitglieds eine umfassende Amtshilfe geschlossen wurde (zB im Fall von Russland).

Der Begriff "umfassende" Amtshilfe wird dabei seitens des BMF im Sinn des "großen" Informationsaustausches verstanden, der somit über den Umfang der für die reine Abkommensanwendung erforderlichen Informationen hinausgeht. Das BMF hat in seiner Information vom 18.12.2015, BMF-010221/0651-VI/8/2015 sämtliche Staaten und Territorien aufgelistet, mit denen eine umfassende Amtshilfe mit Stand 01.01.2016 besteht.

2. BFG 07.12.2015, RV/7101973/2015

In dem dem Erkenntnis zugrunde liegenden Sachverhalt schied ein russisches Gruppenmitglied mit 01.01.2015 ex-lege aus der Unternehmensgruppe des Beschwerdeführers aus, da zum damaligen Zeitpunkt noch keine umfassende Amtshilfe mit Russland bestand. Aufgrund des gesetzlichen Ausscheidens des russischen Gruppenmitglieds beantragte der Beschwerdeführer, welcher auch Gruppenträger war, mangels vom ehemaligen russischen Gruppenmitglied zurechenbarer Verluste die Anpassung der Körperschaftsteuervorauszahlung für das Jahr 2015.

Der Beschwerdeführer machte im Zuge der Beschwerde geltend, dass die ab 01.01.2015 anzuwendenden Rechtsvorschriften des § 9 Abs 2 Ts 2 KStG idF AbgÄG 2014 sowie die Übergangsbestimmungen des § 26c Z 45 KStG verfassungswidrig seien. Dies insbesondere deswegen, da eine Ungleichbehandlung von Gruppenmitgliedern in Staaten mit umfassender Amtshilfe und Gruppenmitgliedern in Staaten ohne umfassender Amtshilfe vorliege, die sachlich nicht gerechtfertigt sei und somit gegen den verfassungsmäßig gebotenen Gleichheitsgrundsatz verstoße. Zudem liege ein verfassungsrechtlich bedenklicher Eingriff in den Vertrauensschutzgrundsatz vor, weil der Beschwerdeführer als Gruppenträger durch Ausnutzung einer vom Gesetzgeber seinerzeit bewusst eröffneten Wahlmöglichkeit im Nachhinein steuerliche Nachteile erleide. Ebenso wurde vorgebracht, dass im Rahmen einer allfälligen Nachversteuerung im Falle eines gesetzlichen Ausscheidens des ausländischen Gruppenmitglieds eine Nachholmöglichkeit für bisher nicht steuerwirksame Teilwertabschreibungen gegeben sein müsste.

In seinem Erkenntnis vom 07.12.2015 wies das Bundesfinanzgericht (BFG) die Beschwerde ab und verneinte eine mögliche Verfassungswidrigkeit der streitgegenständlichen gesetzlichen Regelungen.
Das BFG führte als Begründung insbesondere an, dass durch die Verschiedenheit in der Nachprüfbarkeit der Angaben der Abgabenpflichtigen (in Ländern mit/ohne Amtshilfe) einen derart wesentlichen objektiven Unterschied darstellt, dass eine unterschiedliche Behandlung nicht verfassungswidrig erscheint. Auch in der fehlenden Nachholmöglichkeit für bisher nicht steuerwirksame Teilwertabschreibung sah der BFG keine Verfassungswidrigkeit.

Hinsichtlich des Vertrauensgrundsatz führte das BFG mit Verweis auf die Judikatur des VfGH (VfGH 28.09.2015, G 111/2015) aus, dass es dem Gesetzgeber aufgrund des ihm zukommenden rechtspolitischen Gestaltungsspielraum unbenommen sei, die Rechtslage auch zu Lasten eines Betroffenen zu verändern. Dies sei lediglich verfassungswidrig, sofern vor der Gesetzesänderung eine Rechtslage bestanden hätte, mit der eine bestimmte Verhaltensweise gefördert worden wäre. Das BFG erkannte jedoch nicht, dass § 9 Abs 2 KStG vor AbgÄG 2014 die Förderung einer bestimmten Verhaltensweise dargestellt hätte, sodass der Gestaltungsspielraum des Gesetzgebers nicht überschritten wurde.

3. Zusammenfassung

Zusammenfassend kann daher festgehalten werden, dass zumindest das BFG die verfassungsrechtlichen Bedenken im Hinblick auf die Neufassung des § 9 Abs 2 KStG idF AbgÄG 2014 und die damit einhergehenden Übergangsregeln in § 26c Z 45 KStG nicht teilt. Das BFG kam zum Schluss, dass aus seiner Sicht die Differenzierung zwischen Gruppenmitgliedern aus Ländern mit und ohne umfassende Amtshilfe sachlich gerechtfertigt und somit nicht verfassungswidrig ist und dass das gesetzlich normierte Ausscheiden von Gruppenmitgliedern aus Ländern ohne umfassende Amtshilfe keinen Eingriff in den Vertrauensschutzgrundsatz darstellt. Es bleibt abzuwarten, ob die Beschwerdepunkte auch dem Höchstgericht zur Entscheidung vorgelegt werden.

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