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Begutachtungsentwurf Abgabenänderungsgesetz 2015

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Das Bundesministerium für Finanzen hat am 19.10.2015 den Begutachtungsentwurf zum „Abgabenänderungsgesetz (AbgÄG 2015)“ veröffentlicht. Die wesentlichen Eckpunkte im AbgÄG 2015 sind im Überblick:

 

I. Neuregelung der steuerlichen Einlagenrückzahlung / Ausschüttungssperre

a) Einlagenrückzahlung

Wie bereits mehrfach berichtet, plante der Gesetzgeber im Zuge der Steuerreform 2015/2016 eine umfassende Neugestaltung der steuerlichen Einlagenrückzahlung (siehe zB ausführlich TAX News 06/2015). Die aus zahlreichen Gründen stark kritisierte Neuregelung soll nun entsprechend dem Entwurf des AbgÄG 2015 doch nicht in dieser Form umgesetzt werden. Das bisherige, vor dem StRefG 2015/2016 bestehende Dispositionsrecht des Steuerpflichtigen zwischen Einlagenrückzahlung und (steuerlicher) Gewinnausschüttung zu wählen, bleibt gemäß AbgÄG 2015 grundsätzlich erhalten. Zukünftig soll jedoch eine offene Gewinnausschüttung nur möglich sein, wenn ein positiver Stand der Innenfinanzierung vorliegt. Verdeckte Gewinnausschüttungen sollen wie bisher auch bei negativem Innenfinanzierungskonto als Gewinnausschüttung zu behandeln sein. Lt. den EB soll auch – in Abweichung von der Regelung infolge der Steuerreform 2015/2016 – die ordentliche Kapitalherabsetzung wahlweise als Einlagenrückzahlung oder Gewinnausschüttung behandelt werden können.

Das Evidenzkonto Innenfinanzierung soll sich wie folgt zusammensetzen:

  • Erhöht/Reduziert sich um Jahresüberschüsse bzw Jahresfehlbeträge
  • Reduziert sich um offene steuerliche Gewinnausschüttungen
  • Außer Ansatz bleiben
    • verdeckte Ausschüttungen/Einlagen und erhaltene Einlagenrück-zahlungen.
    • Ausschüttungsgesperrte Beträge nach § 235 Abs 1 UGB (siehe unten b)

Der Stand der Einlagen soll zukünftig nach der Rechtslage vor StRefG 2015/2016 ermittelt werden. Die Neuregelung soll für nach dem 31.12.2015 beschlossene Ausschüttungen anzuwenden sein.

Aus administrativer Sicht ist allerdings zu beachten, dass die gemäß StRefG 2015/2016 ermittelten Stände Innenfinanzierung bzw Einlagen fortzuführen sind (laut Übergangsrege-lung der Steuerreform 2015/2016 sind die Stände bereits erstmalig zum letzten Bilanzstichtag vor dem 01.08.2015 nach den Regelungen der StRefG 2015/2016 zu ermitteln). Der aufgrund der Erweiterung der Ausschüttungssperre (siehe sogleich b)) nicht mehr vorgesehene Stand der umgründungsbedingten Differenzbeträge iSd StRef 2015/2016 ist allerdings nicht mehr fortzuführen; ein bisher erfasster Stand erhöht aber den Stand der Innenfinanzierung, soweit dieser nicht der Ausschüttungssperre iSd § 235 Abs 1 UGB unterliegt.

 

b) Erweiterung der Ausschüttungssperre in § 235 Abs 1 UGB

Zusätzlich soll begleitend zur Neuregelung der Einlagenrückzahlung bzw aufgrund der Streichung der noch im StRefG 2015/2016 vorgesehenen „umgründungsbedingten Differenzbeträge“ der Geltungsbereich der Ausschüttungssperre iSd § 235 Abs 1 UGB (der erst kürzlich mit dem RÄG 2014 neu gefasst wurde) erweitert werden. Die Ausschüttungsbeschränkung soll auf alle im Bilanzgewinn enthaltenen Gewinnteile ausgedehnt werden, die sich bei einer übernehmenden Kapitalgesellschaft durch die Bewertung des Vermögens mit dem beizulegenden Wert (v.a. im Zuge von Umgründungen) ergeben. Dabei ist unerheblich, ob es sich um down-, side- oder up-stream-Vorgänge oder eine Anwachsung iSd § 142 UGB handelt. Ebenso sollen jene Gewinne, die sich bei einer übertragenden Kapitalgesellschaft auf Grund der Bewertung der umgründungsbedingten Gegenleistung mit dem beizulegenden Wert ergeben von der Ausschüttungssperre zukünftig erfasst werden. Die Neuregelung der Ausschüttungssperre tritt grundsätzlich mit 01.01.2016 in Kraft, ist jedoch bereits auf nach dem 31.05.2015 beschlossene Umgründungsvorgänge anzuwenden.

 

II. Neuordnung der Wegzugsbesteuerung

Im Zuge des AbgÄG 2015 soll es auch zu Änderungen bei der Wegzugsbesteuerung kommen, wobei zudem auch eine Verschärfung für Altfälle eintritt.

 

a) Betrieblicher Bereich / Kapitalgesellschaften

Nach bisheriger Rechtslage kann bei Überführungen/Verlegungen von Wirtschaftsgütern oder Betrieben in EU/EWR-Staaten ein Antrag auf Besteuerungsaufschub gestellt werden, wobei es erst bei tatsächlichem Ausscheiden des betreffenden Vermögens (zB durch Verkauf) zur Besteuerung kommt („Nichtfestsetzungskonzept“). Aufgrund der absoluten Verjährungsfrist von 10 Jahren sind nach derzeitiger Rechtslage daher Veräußerungen mehr als 10 Jahre nach Wegzug in einen EU/EWR-Staat endgültig nicht steuerpflichtig.

Aufgrund jüngerer EuGH-Judikatur und den Empfehlungen der Steuerreformkommission soll das Konzept der Wegzugsbesteuerung neu gefasst werden und der bisherige Steueraufschub gänzlich abgeschafft werden.

Wird das Besteuerungsrecht Österreichs eingeschränkt - z.B. aufgrund eines Wegzugs (Überführung von Wirtschaftsgütern ins Ausland) bzw aufgrund einer Umgründung (zB Exportumgründung) - sind die aufgedeckten stillen Reserven ab 01.01.2016 grundsätzlich sofort voll steuerpflichtig. Bei Einschränkungen des österreichischen Besteuerungsrechts zugunsten EU/EWR-Staaten mit umfassender Amts- und Vollstreckungshilfe kann auf Antrag die Steuerschuld aber ratierlich (Anlagevermögen: 7 Jahre, Umlaufvermögen: 2 Jahre) beglichen werden.

 

b) Außerbetrieblicher Bereich (Einkünfte aus Kapitalvermögen)

Bisher sah § 27 Abs 6 EStG auch im Bereich der Einkünfte aus Kapitalvermögen ein Nicht-festsetzungskonzept analog dem betrieblichen Bereich vor. Durch das AbgÄG 2015 wird dieses im Gegensatz zum betrieblichen Bereich im außerbetrieblichen Bereich jedoch nicht gänzlich aufgegeben. Das bisherige Nichtfestsetzungskonzept ist weiterhin auf Antrag in folgenden Fällen anwendbar: Tatsächlicher Wegzug einer natürlichen Person bzw unentgeltliche Übertragung von Kapitalvermögen an eine andere natürliche Person (wenn jeweils ein EU/EWR-Staat mit umfassender Amts- und Vollstreckungshilfe Zielland ist). In allen anderen Fallkonstellationen soll künftig jedoch das Nichtfestsetzungskonzept durch das oben erläuterte Ratenzahlungskonzept ersetzt werden, wobei der Ratenzahlungszeitraum 7 Jahre betragen soll. Die Neuregelung soll mit 01.01.2016 in Kraft treten.

 

c) Verschärfung für Altfälle

Zusätzlich sollen durch eine verfahrensrechtliche Änderung auch Altfälle (dh Überführun-gen/Verlegungen/Umgründungen vor dem 01.01.2016) künftig erfasst werden. In jenen Fällen, in denen nach der Altregelung ein Besteuerungsaufschub beantragt wurde, verjährt das Recht auf Festsetzung der Abgabe künftig erst 10 Jahre nach Ablauf des Jahres, in dem das rückwirkende Ereignis eingetreten ist. Das zur Besteuerung führende rückwirkende Ereignis ist idR das Ausscheiden aus dem Betriebsvermögen (zB durch Verkauf). Dadurch wären Wegzüge zwischen 01.01.2006 und 31.12.2015 jedenfalls beim zukünftigen Ausscheiden der betreffenden Wirtschaftsgüter voll steuerpflichtig und eine endgültige Vermeidung der Steuerpflicht wäre nicht möglich.

 

III. Einkünftezurechnung bei höchstpersönlichen Tätigkeiten

Einkünfte aus bestimmtem höchstpersönlichen Tätigkeiten oder einer Tätigkeit als organschaftlicher Vertreter sollen zukünftig ex lege auch bei Zwischenschaltung einer Kapitalgesellschaft unmittelbar der leistungserbringenden natürlichen Person zuzurechnen sein, wenn die Kapitalgesellschaft unter dem Einfluss der natürlichen Person steht und über keinen eigenständigen Betrieb verfügt. Dadurch reagiert der Gesetzgeber auf VwGH-Judikatur, die in bestimmten Fällen die Zurechnung an die zwischengeschaltene Kapitalgesellschaft anerkannt hat (siehe zB hier). Mit der Bestimmung zu organschaftlichen Vertretern sollen v.a. Geschäftsführer oder Vorstände erfasst werden, die ihr Anstellungsverhältnis durch Zwischenschaltung einer „Management-Gesellschaft“ abwickeln. Höchstpersönliche Tätigkeiten iSd Bestimmung sind laut Legaldefinition im AbgÄG 2015 solche als Künstler, Schriftsteller, Wissenschaftler, Sportler und Vortragender.

 

IV. Ergänzungen Grunderwerbsteuer Anteilsvereinigung

Im Zuge der Steuerreform 2015/2016 wurde insbesondere auch der Tatbestand der Anteilsvereinigung in der Grunderwerbsteuer erweitert (siehe hier). Im AbgÄG 2015 soll klargestellt werden, dass die Auflösung von Treuhandschaften und die damit verbundene zivilrechtliche Übertragung der Anteile an den Treugeber nach dem 31. Dezember 2015 wie alle anderen Erwerbsvorgänge zu behandeln ist. Daher liegt eine steuerpflichtige Anteilsvereinigung bei Auflösung der Treuhandschaft vor, wenn nach Auflösung der Treuhandschaft der Treugeber alleine (oder gemeinsam mit anderen in derselben Steuergruppe befindlichen Gesellschaften) zumindest 95 % der Anteile hält.

Zusätzlich soll ein weiterer Tatbestand geschaffen werden: In jenen Fällen, in denen eine Person/Steuergruppe bereits am 31.12.2015 mindestens 95 % der Gesellschaftsanteile hält, sollen sämtliche Übertragungsvorgänge im Zusammenhang mit den Anteilen (also Erwerbe und Veräußerungen!) vom Tatbestand der Anteilsvereinigung umfasst werden, sofern die Grenze von 95 % nicht unterschritten wird (Ausnahme: bezogen auf die Anteile war nach alter Rechtslage bereits ein Anteilsvereinigungstatbestand erfüllt). Die Formulierung der Gesetzesbestimmung ist etwas missverständlich, daher bleibt die weitere Rechtsentwicklung abzuwarten. Nach dem Wortlaut würde aber zum Beispiel offenbar die Veräußerung von 3 % der Anteile eines 99 %-Gesellschafters an einen fremden Dritten einen Anteilsvereinigungstatbestand darstellen (da dieser nachfolgend noch immer zumindest 95% hält), während dies bei Veräußerung von 4,1 % in dem Beispiel nicht der Fall wäre.

 

V. Zwischensteuer bei Privatstiftungen

In Folge des Urteils des EuGH im Fall F.E. Familienprivatstiftung Eisenstadt (siehe auch TAX Flash „Estate Planning“ 09/2015) sieht der Begutachtungsentwurf eine Änderung bei der Zwischensteuer vor. Bislang minderten Zuwendungen an im Ausland ansässige Begünstigte die Bemessungsgrundlage für die Zwischensteuer nicht, wenn die Begünstigten in der Folge die Kapitalertragsteuer (teilweise) zurückforderten (aufgrund eines Doppelbesteue-rungsabkommens). Der EuGH befand, dass diese Regelung nicht im Einklang mit der unionsrechtlich gewährleisteten Kapitalverkehrsfreiheit steht. Nunmehr soll die Regelung derart umgestaltet werden, dass eine Besteuerung mit Zwischensteuer insoweit unterbleibt, als Zuwendungen endgültig mit Kapitalertragsteuer belastet sind. Im Detail werden sich die in Kürze erscheinenden KPMG Estate Planning News mit der Neuregelung beschäftigen.

 

VI. Margenbesteuerung bei Reiseleistungen

Die bisherige Beschränkung der Margenbesteuerung auf Reiseleistungen an Nichtunternehmer soll vor dem Hintergrund der jüngeren Judikatur an die unionsrechtlichen Vorgaben angepasst werden (EuGH 26.09.2013, C-189/11, Kommission/Königreich Spanien; VwGH 27.02.2014, 2012/15/0044). Die Anwendung soll zwar auf Umsätze mit Unternehmern ausgeweitet, aber idZ gleichzeitig auch beschränkt werden, indem die Definition der Reisevorleistung angepasst wird. Sie soll nunmehr Leistungen Dritter, einschließlich Reiseleistungen eines anderen Reisebüros, die letztendlich einem nichtunternehmerisch Reisenden zugutekommen, umfassen. Lt. EB sollen daher in Zukunft von der Margenbesteuerung auch Umsätze zwischen Reiseveranstaltern und Reisebüros erfasst sein, wenn am Ende der Leistungskette der Empfänger der Reiseleistung, diese nicht für sein Unternehmen in Anspruch nimmt. Die lediglich eingeschränkte Ausweitung auf den Unternehmerbereich dürfte darauf abzielen, eine (systemwidrige) Umsatzsteuerkumulierung innerhalb der Unternehmerkette zu vermeiden. Es verbleiben in praktischer Hinsicht Fragen der Umsetzung. Die Neureglung soll erstmals auf Umsätze anwendbar sein, die nach 30.04.2016 ausgeführt werden bzw. sich ereignen.

Die Gesetzwerdung bleibt noch abzuwarten.

 

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