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Tax News: Forderungsabschreibung im Konzern: Fremdüblichkeit des Unterlassens von Eintreibungsmaßnahmen

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Eintreibungsversuche müssen nicht in jedem Fall einer steuerwirksamen Forderungsabschrei-bung vorausgehen. Allerdings besteht bei Konzernforderungen die Gefahr, dass das Unterlassen von Eintreibungsmaßnahmen als nicht fremdüblich und damit die Forderungsabschreibung als unzulässig angesehen wird. Abhängig vom konkreten Sachverhalt kann die Unterlassung von Eintreibungsmaßnahmen zum Erhalt der Kundenbeziehung nach der jüngeren Rechtsprechung fremdüblich sein.

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1. Geschäftspolitische Entscheidung: Unterbleiben von Eintreibungsmaßnahmen

Beim Unterlassen von Eintreibungsmaßnahmen kann es sich um eine bewusste geschäftspolitische Entscheidung des Gläubigers handeln: Dieser erhofft sich eine erfolgreiche Restrukturierung des (Groß)Kunden und damit eine (volle) Einbringlichkeit seiner abzuwertenden Forderungen zu einem späteren Zeitpunkt. Dasselbe gilt für die Weiterbelieferung eines (Groß)Kunden, der sich in einer angespannten Liquiditätslage befindet.

Da sich Geschäftsleute nichts zu schenken pflegen, wird eine solche Vorgangsweise unter fremden Dritten im Zuge einer Betriebsprüfung auf keinerlei Bedenken stoßen. Dagegen könnte eine solche Vorgangsweise iZm Konzernforderungen vermuten lassen, dass das Unterlassen von Einbringungsmaßnahmen bzw die Weiterbelieferung lediglich durch die Konzernbeziehung veranlasst und damit nicht fremdüblich ist. Folge der mangelnden Fremdüblichkeit kann nicht nur die steuerliche Unwirksamkeit der Forderungsabschreibung, sondern zusätzlich eine verdeckte Ausschüttung sein.

2. Verwaltungspraxis widersprüchlich

Nach Ansicht der Finanzverwaltung (EStR Rz 2353 unter Hinweis auf VwGH 16.06.1970, 0405/68) soll eine Forderungswertberichtigung nicht zulässig sein, wenn der Steuerpflichtige wegen seines Interesses an der Weiterführung des Betriebes seines Schuldners keine Schritte zur zwangsweisen Einbringung seiner Forderung durchführt. Dagegen ist nach Rz 2355 EStR und der dort genannten VwGH-Judikatur (VwGH 31.03.1998, 96/13/0002) eine uneinbringlich gewordene Forderung selbst dann abzuschreiben, wenn der Steuerpflichtige die Uneinbringlichkeit der Forderung verhindern hätte können und noch weitere in ihrer Honorierung höchst ungewisse Leistungen an seinen Kunden erbringt.

Der Widerspruch ist offensichtlich: Wenn der Abgabepflichtige zur Leistungserbringung bereit ist, obwohl deren Honorierung ungewiss ist, wird er gleichzeitig Eintreibungsmaßnahmen hinsichtlich bereits bestehender Forderungen gegenüber demselben Schuldner unterlassen. Allerdings lässt die Finanzverwaltung nur im Fall der Weiterbelieferung die Forderungsabschreibung zu, im Fall des Unterlassens von Einbringungsmaßnahmen dagegen nicht.

3. VwGH und BFG: Unterlassen von Einbringungsmaßnahmen kann fremdüblich sein

Ein Auszug aus der jüngeren Judikatur des VwGH und des BFG stellt sich wie folgt dar:

  • Zahlreiche (schriftliche) Mahnungen des Schuldners sind keine zwingende Voraussetzung für eine Forderungsabschreibung, wenn aufgrund anderer Sachverhaltselemente schon davor von der Uneinbringlichkeit einer Forderung auszugehen ist (VwGH 26.11.2002, 99/15/0176).
  • Dem Forderungsgläubiger kann das Unterlassen kostenverursachender aussichtsloser Einbringungsmaßnahmen nicht zum Vorwurf gemacht werden (VwGH 31.03.1998, 96/13/0002).
  • Der Forderungsgläubiger ist nicht gezwungen, die Geschäftsbeziehung mit einem langjährigen Kunden sofort aufzugeben, wenn dieser in Liquiditätsprobleme gerät (VwGH 31.03.1998, 96/13/0002; BFG 07.05.2014, RV/7100052/2012; UFS 02.01.2013, RV/3349-W/09; Beschwerde anhängig unter VwGH 2013/15/0124).
  • Im Geschäftsleben ist es üblich, in Zahlungsschwierigkeiten geratenen Großkunden gegenüber auch größere fällige Summen vorerst nicht zu betreiben, um die laufenden Geschäftsbeziehungen nicht durch ein Insolvenzverfahren zu gefährden und die Möglichkeit zu wahren, später eine höhere Quote zu erhalten (BFG 07.05.2014, RV/7100052/2012).
  • Ein Kreditinstitut verhält sich fremdüblich, wenn es nach einem Forderungsnachlass gegenüber einem in Schwierigkeiten befindlichen Kreditnehmer die Geschäftsbeziehung aufrecht erhält und Sicherheiten nicht sofort verwertet, um dadurch Kreditforderungen zumindest teilweise zu retten (UFS 02.01.2013, RV/3349-W/09; Beschwerde anhängig unter VwGH 2013/15/0124).
  • Eine uneinbringlich gewordene Forderung ist selbst dann abzuschreiben, wenn der Abgabepflichtige die Uneinbringlichkeit der Forderung hätte verhindern können und er noch weitere in ihrer Honorierung höchst ungewisse Leistungen an seine Kunden erbringt (VwGH 31.03.1998, 96/13/0002; BFG 07.05.2014, RV/7100052/2012; anders BFG 12.11.2014, RV/2100463/2012).
  • Würde ein sofortiger Lieferstopp das Ziel einer tieferen Durchdringung eines neuen Marktes vereiteln, kann dieser von der Finanzbehörde nicht zur Voraussetzung für die Zulässigkeit einer Forderungswertberichtigung gemacht werden (BFG 07.05.2014, RV/7100052/2012). Selbst die Vornahme einer Wertberichtigung im Ausmaß von rund 63 % des gelieferten Warenwertes kann als fremdüblich anzusehen sein (BFG 07.05.2014, RV/7100052/2012; zu einer Forderungsabschreibung iHv 60 % BFG 29.07.2015, RV/5100645/2011).

4. Nachweisführung

Die Abgabenbehörde hat zu begründen, warum das Unterlassen von Einbringungsmaßnahmen nicht dem Fremdvergleichsgrundsatz entspricht (VwGH 29.04.2010, 2005/15/0057; BFG 29.07.2015, RV/5100645/2011) bzw ein Forderungsausfall gesellschaftsrechtlich veranlasst ist (VwGH 26.05.1998, 94/14/0042). Die bloße Feststellung der Abgabenbehörde, dass Einbringungsmaßnahmen unterlassen worden sind, ist nicht ausreichend, um das Vorliegen eines Forderungsverzichtes und damit die steuerliche Unwirksamkeit einer Forderungsabschreibung zu begründen (VwGH 04.02.2009, 2008/15/0167).

Auch hinsichtlich des Fortbestandes gesellschaftsrechtlich verbundener Unternehmen kann ein eigenbetriebliches Interesse des Abgabepflichtigen gegeben sein (VwGH 31.05.2006, 2002/13/0168). Nach der VwGH Judikatur zur verdeckten Gewinnausschüttung hat die Abgabenbehörde zu prüfen, ob der Versuch des Abgabepflichtigen, seine Beteiligungen "auf die Reihe zu bringen", ausschließlich aufgrund der gesellschaftsrechtlichen Verflechtungen oder aufgrund des eigenwirtschaftlichen Interesses des mit der Entwicklung und dem Vertrieb von Beteiligungsmodellen befassten Abgabepflichtigen erfolgt ist (VwGH 31.05.2006, 2002/13/0168).

5. Fazit:

Vorsicht geboten Sollen Konzernforderungen abgeschrieben werden, obwohl zuvor keine Eintreibungsmaßnahmen gesetzt worden sind, ist Vorsicht geboten: Die Betriebsprüfung könnte davon ausgehen, dass eine nicht fremdübliche Vorgangsweise gegeben ist, die die Grundlage für die Versagung der Forderungsabschreibung und eine damit zusammenhängende verdeckte Gewinnausschüttung bilden könnte. Wurden Eintreibungsmaßnahmen zum Erhalt der Kundenbeziehung unterlassen, bietet die jüngere Rechtsprechung allerdings gutes Argumentationsmaterial, um die Fremdüblichkeit der gewählten Vorgangsweise zu untermauern.

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