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Tax News: Beschränkung der Abzugsfähigkeit von Managergehältern - Wartungserlass EStR

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Der Entwurf des Wartungserlasses 2015 zu den Einkommensteuerrichtlinien enthält Ausführungen zu den Regelungen des § 20 Abs 1 Z 7 EStG, die den steuerlichen Abzug von "Managergehältern" mit EUR 500.000 pro Wirtschaftsjahr beschränken. Das Abzugsverbot wurde jüngst vom Verfassungsgerichtshof bestätigt und ist für Aufwendungen ab dem 01. März 2014 anzuwenden.

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Mit dem Abgabenänderungsgesetz 2014 wurde in § 20 Abs 1 Z 7 EStG und § 12 Abs 1 Z 8 KStG ein neues Abzugsverbot für "Managergehälter" eingefügt, welches aufgrund der Übergangsregelungen für Aufwendungen ab dem 01. März 2014 gilt. Demnach sind Aufwendungen/Ausgaben für Arbeitsleistungen, welche einen Betrag von EUR 500.000,00 pro Wirtschaftsjahr und Person übersteigen, nicht mehr steuerlich abzugsfähig. Die Regelung ist auch bei Arbeitskräfteüberlassungen und Pensionsabfindungen anzuwenden und wurde jüngst vom Verfassungsgerichtshof bestätigt. Im aktuellen Entwurf des Wartungserlasses 2015 zu den Einkommensteuerrichtlinien sind Ausführungen zum konkreten Anwendungsumfang der Neuregelung enthalten.

Erfasste Aufwendungen

Nach dem Entwurf ist die Summe aller Geld- und Sachleistungen (Sachbezüge), die an aktuell oder in der Vergangenheit beschäftige Personen geleistet wird (auch Firmenpensionen) zu berücksichtigen. Dazu zählen auch Arbeitnehmerbeiträge zur Sozialversicherung, die Lohnsteuer und steuerfreie Entgelte iSd § 3 EStG. Sachleistungen sind nach der Sachbezugsverordnung zu bewerten.

Nicht erfasst sind Aufwendungen für gesetzliche oder freiwillige Abfertigungen, Aufwandsersätze und Aufwendungen, die der Arbeitgeber selbst zu tragen hat (Lohnnebenkosten wie DB, DZ, Kommunalsteuer, Beiträge zur Mitarbeitervorsorgekasse, Wohnbau-Förderungsbeitrag und U-Bahnsteuer). Nach Ansicht der Finanzverwaltung bestehen darüber hinaus keine Bedenken, steuerfreie Entgelte iSd § 3 EStG, die allen Arbeitnehmern oder bestimmten Gruppen gewährt werden, außer Betracht zu lassen. Dazu zählen insbesondere der geldwerte Vorteil aus der Benützung von Einrichtungen und Anlagen die vom Arbeitgeber zur Verfügung gestellt werden (zB Erholungs- und Kurheime, Kindergärten, Betriebsbibliotheken, Sportanlagen), Zuschüsse für die Kinderbetreuung bis höchstens EUR 1.000,00 pro Kind und Kalenderjahr, bestimmte Zuwendungen für die Zukunftssicherung bis zu EUR 300,00 pro Jahr und begünstigte Vorteile aus der unentgeltlichen oder verbilligten Abgabe von Beteiligungen am Unternehmen des Arbeitgebers (stock options) bis zu EUR 1.460,00 pro Jahr.

Erfasste Personen

Erfasst sein sollen alle aktive oder ehemalige Dienstnehmer oder vergleichbar organisatorisch eingegliederte Personen, wobei es irrelevant ist ob die Person ertragsteuerlich betriebliche Einkünfte oder nicht selbständige Einkünfte erzielt und ob der Arbeitsvertrag arbeitsrechtlich als Dienst- oder Werkvertrag beurteilt wird.

Umfasst sind demnach echte Dienstnehmer, freie Dienstnehmer, Werkvertragsnehmer und Arbeitskräfteüberlasser. Wenn es sich um keinen Dienstnehmer iSd § 47 EStG handelt, muss eine vergleichbare organisatorische Eingliederung in den geschäftlichen Organismus des Entgeltzahlers vorliegen. Damit sollen insbesondere auch Vorstände einer Aktiengesellschaft und Geschäftsführer einer GmbH erfasst werden. Aufsichtsräte sollen nach Ansicht der Finanzverwaltung nicht betroffen sein, außer im Falle der Rechtsform einer SE, soweit auch Aufgaben der Geschäftsleitung wahrgenommen werden und eine organisatorische Eingliederung vorliegt.

Pensionsrückstellungen

Pensionsrückstellungen für Firmenpensionen sollen steuerlich nur insoweit zulässig sein, als der zukünftige Pensionsanspruch steuerlich abzugsfähig ist. Soweit daher der zukünftige jährliche Pensionsanspruch, welcher der Berechnung der Pensionsrückstellung zugrunde liegt, EUR 500.000,00 übersteigt, ist die Rückstellungsbildung insoweit nicht mehr abzugsfähig. Bei der Berechnung der steuerlichen Pensionsrückstellung wäre daher in diesem Fall neben den sonstigen erstragsteuerlichen Besonderheiten (zB Zinssatz von 6 %) ein zukünftiger Pensionsanspruch von maximal EUR 500.000,00 zu berücksichtigen.

Ergibt sich aus der erstmaligen Anwendung dieser Regelung für bestehende Rückstellungen (die für Wirtschaftsjahre gebildet worden sind, die vor dem 01. März 2014 enden) ein geringerer Rückstellungsbetrag, ist gem § 124b Z 253a EStG keine gewinnerhöhende Auflösung vorzunehmen. Eine (ertragsteuerliche) Nachdotierung ist aber erst wieder zulässig, wenn die Höhe des steuerlich zulässigen Rückstellungswertes den solange "eingefrorenen" Wert übersteigt.

Aliquotierung der EUR 500.000,00 Grenze

Eine Aliquotierung des (jährlichen) Betrages von EUR 500.000,00 hat zu erfolgen, wenn die Arbeitsleistung über einen Zeitraum von weniger als 12 Monaten erfolgt (Aliquotierung nach Maßgabe des Zeitraumes der Arbeitsleistung) oder die Arbeitsleistung für mehrere verbundene Betriebe oder Personengesellschaften erbracht wird (Aliquotierung und Zuteilung der EUR 500.000,00 Grenze nach Maßgabe der bezahlten Gehälter in den einzelnen Betrieben/Personengesellschaften).

Schließlich wird in Fällen, in denen das Wirtschaftsjahr dem Kalenderjahr entspricht, zu berücksichtigen sein, dass die Regelung erst für Aufwendungen ab dem 01. März 2014 anwendbar ist, und im Kalenderjahr 2014 daher eine Grenze von EUR 416.666,67 maßgebend ist.

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