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Tax News: Abfertigungs- oder Verbindlichkeitsrückstellung?

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Bei einer während des Bilanzerstellungszeitraumes beschlossenen Geschäftsschließung hat der UFS die bilanzielle Berücksichtigung von Abfertigungsansprüchen nicht in voller Höhe als Verbindlichkeit/-srückstellung, sondern nur als Abfertigungsrückstellung gem §14 EStG anerkannt.

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Der UFS hat in einem jüngst ergangenen Urteil die Kriterien zur Abgrenzung zwischen einer Abfertigungsrückstellung und einer Verbindlichkeit/-srückstellung verdeutlicht:

 

1. Sachverhalt

Die Beschwerdeführerin betrieb von 1995 bis 31. Juli 2009 ein Nah­versorgungs­geschäft. Die Gewinnermittlung erfolgte gem §4 Abs 1 EStG. Im Oktober 2008 wurde durch die übergelagerte Organisation ein neuer Markt derselben Kette eröffnet. Da es nicht im Interesse dieser Organisation war, zwei Einzelhandelsgeschäfte im selben Ort zu unterstützen, hat die Beschwerdeführerin beschlossen, das Nahversorgungsgeschäft mit 31. Juli 2009 aufzugeben. Diese Interessen wurden durch die Gewährung von Geldmitteln seitens der übergelagerten Organisation im Februar und März 2009 dokumentiert. Bei Erstellung der Bilanz 2008 am 15. Mai 2009 wurde keine Abfertigungsrückstellung mit der gem §14 EStG normierten Höhe, sondern eine allgemeine Rückstellung mit 100% der Abfertigungsverpflichtungen zum 31. Juli 2009 eingestellt. Argumentiert wurde damit, dass bei der Bewertung von Abfertigungsverbindlichkeiten auf die Verhältnisse des Bilanzstichtags abzustellen sei und die der Bewertung zu Grunde liegenden Umstände bereits im Geschäftsjahr 2008 eingetreten sind. Bereits im Bilanz­erstellungs­zeitraum waren die beschlossene Schließung sowie das Anfallen von Abfertigungszahlungen zum 31. Juli 2009 bekannt. Nach Ansicht der Beschwerdeführerin handelt es sich dabei um „werterhellende Umstände“ die im Zuge der Bilanzerstellung zum 31. Dezember 2008 zu berücksichtigen sind.

In einer 2010 durchgeführten Außenprüfung wurde diese allgemeine Rückstellung der Abfertigungsverpflichtungen beanstandet. Begründet wurde dies damit, dass eine bilanzrechtliche Verbindlichkeit erst dann als solche angesehen werden kann, wenn sie dem Grunde als auch der Höhe nach feststeht, was zum 31. Dezember 2008 aber nicht gegeben war. Es handelt sich somit um „wertverändernde Umstände“, die während des Bilanzerstellungs­zeitraums eintraten und nicht berücksichtigt werden dürfen. Zusätzlich impliziert die abschließende Regelung der Sozialkapitalrückstellungen in §14 EStG, dass eine Dotierung als allgemeine Verbindlichkeitsrückstellung aufgrund einer nach §14 EStG der Höhe nach begrenzten Rückstellungsbildung nicht in Betracht kommt. Demnach können für Wirtschaftsjahre, die nach dem 31. Dezember 2001 enden, Abfertigungsrückstellungen im Ausmaß bis zu 47,5%, für die folgenden Wirtschaftjahre eine solche bis 45% der am Bilanzstichtag bestehenden fiktiven Abfertigungsansprüche gebildet werden.

 

2. Entscheidung des UFS

Der UFS (5.6.2013, RV/1936-W/10) schloss sich der Sichtweise der Betriebsprüfung an. Er weist ebenso auf den klaren Gesetzeswortlaut des §9 Abs 2 EStG iVm der abschließenden Regelung des §14 EStG hin, wonach eine Dotierung von allgemeinen Rückstellungen aufgrund von Begrenzungen der Höhe nach der Abfertigungsrückstellungen gem §14 EStG nicht in Betracht kommt.

Wären hingegen die Dienstverhältnisse zum Bilanzstichtag 31. Dezember 2008 bereits gekündigt, jedoch noch nicht beendet worden, so wären die konkreten Abfertigungsverpflichtungen in voller Höhe rückstellbar bzw eine Verbindlichkeit zu bilden gewesen und §14 EStG nicht zur Anwendung gekommen (vgl VwGH 5.7.1994, 91/14/0110). Der UFS stellt hier auf das Kriterium von rechtlich erzwingbaren Abfertigungsansprüchen zum Bilanzstichtag ab. Dieser Sachverhalt war jedoch im gegenständlichen Fall nicht gegeben.

Da erst aus den im März und April 2009 getroffenen Vereinbarungen die Schließung objektiv hervorgeht, konnte man auch nicht davon ausgehen, dass die betreffende Belastung dem Grunde nach bereits per 31. Dezember 2008 aufgetreten ist. Damit war auch die Qualifikation der Verpflichtungen nicht als „werterhellender“, sondern als „wertverändernder“ Umstand zu beurteilen und nicht zu berücksichtigen. Es konnte somit gem §14 Abs 1 EStG nur eine Abfertigungsrückstellung mit bis zu 45% der am Bilanzstichtag bestehenden fiktiven Abfertigungsansprüche gebildet werden.

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