Tax News: Änderungen zum Mantelkauf

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Die jüngst veröffentlichten KStR 2013 enthalten auch neue Aussagen zum Mantelkauf iSd § 8 Abs 4 Z 2 KStG. Einerseits wurden neue Aussagen zu organisatorischen Strukturveränderungen getroffen, andererseits erfolgten Präzisierungen iZm der wirtschaftlichen Strukturveränderung. Im Folgenden sollen die wesentlichen Änderungen dargestellt werden.

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1. Der Mantelkauf

Nach § 8 Abs 4 Z 2 KStG steht der Verlustabzug ab jenem Zeitpunkt nicht mehr zu, ab dem die Identität des Steuerpflichtigen infolge einer wesentlichen Änderung der organisatorischen und wirtschaftlichen Struktur im Zusammenhang mit einer wesentlichen Änderung der Gesellschafterstruktur auf entgeltlicher Grundlage nach dem Gesamtbild der Verhältnisse wirtschaftlich nicht mehr gegeben ist (Mantelkauf). Die Regelung verfolgt den Zweck, rechtsgeschäftliche Verlustverwertungen außerhalb wirtschaftlich begründbarer Fälle zu unterbinden bzw Bestrebungen entgegenzutreten, Verluste zum Gegenstand von Erwerbsvorgängen zu machen. Die KStR 2013 enthalten wesentliche neue Aussagen hinsichtlich der Änderungen in der organisatorischen und wirtschaftlichen Struktur einer Körperschaft. Ansonsten bleiben die KStR 2013 zum Thema Mantelkauf im Vergleich zu den KStR 2001 im Wesentlichen unverändert.

 

2. Organisatorische Strukturänderungen - Faktische Geschäftsführung

Die KStR 2001 führten zu den organisatorischen Strukturänderungen bisher lediglich aus, dass eine Änderung vorliegt, wenn die Leitungs- und Verwaltungsfunktionen (gesetzliche Vertreter) geändert werden. Eine wesentliche Änderung sollte nach den KStR 2001 vorliegen, wenn alle oder die überwiegende Mehrheit der geschäftsleitenden Funktionäre in einem Zug oder bei Vorliegen eines inneren Zusammenhangs fraktioniert ersetzt werden.
Nach den KStR 2013 ist auf jene Personen abzustellen, die tatsächlich die Geschäfte führen. Demnach würde es zum Beispiel auch zu einer wesentlichen Änderung kommen, wenn zwar der bisherige (alleinige) Geschäftsführer weiterhin zur Vertretung bzw Geschäftsführung befugt ist, der neu hinzutretende vertretungsbefugte Geschäftsführer aber faktisch alleine die Geschäftsführung wahrnimmt.

Für die Beurteilung, wer die Geschäfte tatsächlich führt, können nach der Rz 995 der KStR 2013 die interne Geschäftsverteilung der Geschäftsführung sowie die Erfüllung der erforderlichen Voraussetzungen (Qualifikationen) des bisherigen Geschäftsführers in Bezug auf die neue Geschäftstätigkeit der Körperschaft Aufschluss geben. Als Nachweis für die Zuordnung der tatsächlichen Geschäftsführung können nach Auffassung des BMF folgende Informationen dienen:

  • Unterlagen (zB Aktenvermerke, Protokolle etc.), die belegen, dass die behauptete Tätigkeit auch tatsächlich ausgeübt wird.
  • Das Vorhandensein der für die Tätigkeit erforderlichen Infrastruktur (zB Arbeitsplatz, Mitarbeiter, Technik).
  • Die Höhe der Geschäftsführerbezüge im Vergleich zum neuen Geschäftsführer sowie die erforderliche Anzahl von Geschäftsführern im Hinblick auf die Unternehmensgröße.

 

3. Wirtschaftliche Strukturänderungen

Für eine Änderung der wirtschaftlichen Struktur sind entweder eine wesentliche Änderung des Unternehmensgegenstandes oder eine hinreichende (kurzfristige) Erhöhung des Vermögens erforderlich, wobei auch eine kombinierte Änderung beider Parameter relevant sein kann.

Die KStR 2013 führen ergänzend aus, dass dabei besonderes Gewicht – im Sinne eines beweglichen Systems – auf jenes Strukturmerkmal zu legen ist, das identitätsstiftend wirkt. Als Beispiel wird angeführt, dass die Identität der wirtschaftlichen Struktur bei Holdinggesellschaften insbesondere durch das Vermögen geprägt ist, bei Produktionsbetrieben hingegen durch die Tätigkeit. Das BMF nimmt hier eine bewusste Differenzierung zwischen Produktionsgesellschaften und Holdinggesellschaften vor und legt das Hauptaugenmerk bei der Beurteilung einer wirtschaftlichen Strukturänderung auf das identitätsstiftende Strukturmerkmal. Ansonsten behalten die KStR 2013 die bisherige Strukturierung bei und unterscheiden zwischen (schädlichen) negativen und positiven Änderungen der wirtschaftlichen Einheit.

Die bloße Beendigung oder Verminderung soll noch keine wirtschaftliche Strukturänderung darstellen. Bei einer Beendigung soll erst die Schaffung einer neuen Einheit schädlich sein.

Bei einer Verminderung soll dann eine wesentliche Änderung vorliegen, wenn der Folgeeigentümer eine zusätzliche Einheit schafft und die neue Einheit gegenüber der bisherigen erheblich (um mindestens 75%) überwiegt. Die 75%-Grenze als Maßstab für eine erhebliche Änderung war bereits in den KStR 2001 enthalten. Allerdings war in der bisherigen Fassung die Schaffung einer zusätzlichen Einheit (bei vorangehender Verminderung) generell nur dann schädlich, wenn diese in einer anderen Branche im Herrschaftsbereich des Folgeeigentümers erfolgte. In den KStR 2013 wird in Anlehnung an den neu eingeführten Begriff der identitätsstiftenden Merkmale differenziert: Der Grundsatz, dass nur dann eine wesentliche Änderung vorliegt, wenn die zusätzliche Einheit in einer anderen Branche geschaffen wird, soll nur mehr für wirtschaftliche Einheiten gelten, deren Identität vor allem durch Ihre Tätigkeit geprägt ist (insbesondere Produktionsunternehmen). Die KStR 2013 versuchen hier offenbar eine Differenzierung zu Holdinggesellschaften herzustellen. Während die Schaffung einer (erheblichen) zusätzlichen Einheit in derselben Branche (bei vorangehender Verminderung der Einheit) bei Produktionsgesellschaften unschädlich sein soll, würde dies aber bei Holdinggesellschaften (zB durch Verkauf einzelner Beteiligungen und anschließendem erheblichen Erwerb von Beteiligungen) zu einer schädlichen wesentlichen Strukturänderung führen.

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