Tax News: Neue Missbrauchsbestimmungen im Umgründungssteuerrecht

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Durch das Abgabenänderungsgesetz 2012 wurden neue Bestimmungen im Umgründungssteuergesetz eingeführt, die die Nutzung des Umgründungssteuerrechts für aus der Sicht der Finanzverwaltung missbräuchliche Gestaltungen verhindern sollen.

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Mit dem Abgabenänderungsgesetz 2012 wurden folgende Missbrauchsbestimmungen im UmgrStG erweitert bzw neu eingeführt:

Weitere Einschränkung bei Verschmelzungen von Passivgesellschaften

Die erste Änderung betrifft die Verschmelzung von sogenannten ausländischen Passivgesellschaften. Passivgesellschaften sind ausländische Gesellschaften in Niedrigsteuerländern (Besteuerungsniveau nicht mehr 15%), die überwiegend "Passiveinkünfte" (Einnahmen aus Zinsen, aus der Überlassung beweglicher körperlicher oder unkörperlicher Wirtschaftsgüter und aus der Veräußerung von Beteiligungen) erzielen. Dividendenzahlungen solcher Gesellschaften an ihre österreichische Muttergesellschaft sind nicht steuerbefreit, sondern unterliegen der österreichischen Körperschaftsteuer unter Anrechnung der ausländischen Körperschaftsteuer.

Durch Umgründungsvorgänge wurde daher versucht, thesaurierte Gewinne solcher Gesellschaften steuerneutral nach Österreich zu repatriieren. Um dies zu verhindern, wurde bereits mit dem Abgabenänderungsgesetz 2010 festgelegt, dass bei Up-Stream-Verschmelzungen (Tochtergesellschaft auf die Muttergesellschaft) die bei den ausländischen Gesellschaften thesaurierten Gewinne als ausgeschüttet gelten und somit bei der übernehmenden österreichischen Muttergesellschaft der Besteuerung unterliegen. Da jedoch explizit nur Up-Stream-Verschmelzungen erfasst waren, wurden als Alternativlösungen andere Verschmelzungswege gefunden, um die niedrig versteuerten Gewinne steuerneutral zu repatriieren (wie zB Side-Stream-Verschmelzungen auf österreichische Schwestergesellschaften). Diese Gestaltungen werden nunmehr durch die Neuregelung erfasst. Künftig lösen sämtliche Verschmelzungen ausländischer Passivgesellschaften auf österreichische Gesellschaften bei der übernehmenden oder beteiligten "konzernzugehörigen" Gesellschaft die Ausschüttungsfiktion aus und es kommt zur Nachversteuerung der thesaurierten Gewinne (unter Anrechnung der ausländischen Körperschaftsteuer). Ergänzt wurde, dass Kapitalrücklagen von dem der Ausschüttungsfiktion unterliegenden Betrag abgezogen werden dürfen, jedoch nur wenn nachgewiesen wird, dass sie nicht aus Gesellschaftsmitteln (dh thesaurierten Gewinnen) stammen.

Verpflichtende Mitübertragung von Finanzierungsverbindlichkeiten aus Zuschüssen innerhalb eines Zwei-Jahres-Zeitraumes bei Einbringungen und Spaltungen

Eine weitere Änderung betrifft die Einbringung oder Abspaltung von Kapitalanteilen (GmbH, AG-Anteile). Bei diesen Umgründungen besteht grundsätzlich das Wahlrecht, zusammenhängende Finanzierungsverbindlichkeiten mit zu übertragen oder aber beim Einbringenden bzw der spaltenden Gesellschaft zurück zu belassen. Davon sind auch Verbindlichkeiten betroffen, die zur Finanzierung von Gesellschafterzuschüssen dienen. Diese Möglichkeit wurde dazu genutzt, dass bei Gesellschaften, die vor einem Verkaufsprozess gestanden sind, fremdfinanzierte Zuschüsse in eine Tochtergesellschaft gegeben wurden. Die Anteile an der Tochtergesellschaft wurden kurz danach ohne der Verbindlichkeit herausgelöst, sodass im Ergebnis die zu verkaufende Gesellschaft mit der Verbindlichkeit belastet war und dadurch der Veräußerungsgewinn reduziert werden konnte.

Diese Gestaltungsmöglichkeit wird nunmehr eingeschränkt, indem festgelegt wird, dass Verbindlichkeiten, die in unmittelbarem Zusammenhang mit einer Einlage in eine Körperschaft stehen, jedenfalls zum Begriff des Kapitalanteils zählen, wenn die Einlage innerhalb von zwei Jahren vor dem Umgründungsstichtag erfolgt ist. Zusammenfassend wird das bisherige Wahlrecht somit derart eingeschränkt, dass die Finanzierungsverbindlichkeiten in diesem Fall zwingend mit dem Kapitalanteil mit zu übertragen sind.

Die oben dargestellten beiden neuen Bestimmungen sind für Umgründungen anwendbar, die nach dem 31. Dezember 2012 zum Firmenbuch angemeldet werden.

Rückwirkende Einbringung in zum Einbringungsstichtag noch nicht bestehende Gesellschaften nach VwGH weiterhin möglich

Entspannung gibt es hingegen bei der Frage, ob die übernehmende Gesellschaft bei Einbringungen am Einbringungsstichtag bereits bestanden haben muss.

Der VwGH hat in seinen Erkenntnissen vom 18. Oktober 2012 die diesbezüglichen UFS-Entscheidungen aufgehoben (VwGH 2012/15/0114, 2012/15/0115) und ausgesprochen, dass das Umgründungssteuergesetz nicht erfordert, dass die übernehmende Körperschaft zum Einbringungsstichtag bereits errichtet sein muss.

Wie bereits langjährig in der Praxis gelebt ist die Einbringung in eine Körperschaft zu einem Stichtag in der Vergangenheit daher auch dann möglich, wenn die übernehmende Körperschaft zu diesem Stichtag zivilrechtlich noch nicht errichtet gewesen ist.
 

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